国外管理会计研究之谜（精选9篇）
国外管理会计研究之谜 第1篇
一、环境会计在社会会计、生态会计、绿色会计等方面的研究
环境会计萌芽于20世纪70年代, 当时的环境会计研究一般被作为社会会计的一部分, 而当时的大量会计研究文献也多以“社会会计”为标题论述企业的环境责任问题。其中重要的文献有埃斯特斯 (Estes, R.W) 于1973年所著的《会计与社会》一书中阐述的匹兹堡的煤烟和废物场的污染问题, 拉玛纳森 (Ramanathan K.V) 在《公司社会会计原理》一文中论述了企业外部成本的问题, 英国政府于1997年发布的《关于未来公司报告》中界定了社会会计的概念:“社会会计是涵盖概念境界的名词, ……涉及的项目, 诸如反污染, 或卫生与安全措施。”随后, 由于社会责任会计内容的宽泛以及理论框架的薄弱, 逐渐地远离了环境会计研究者的关注焦点。环境会计也不再依附于社会 (责任) 会计, 而环境会计、环境管理会计、资源会计等相关研究文献大量涌现了。
在环境会计理论框架的研究方面宣布提出了生态会计、绿色会计、循环经济等理念, 并涌现了大量的理论研究文献。在绿色会计方面的奠基之作有Gray教授于1993年出版的《会计的绿色化:兴盛后期的职业》, 迪特日 (Ditz) 、伦格纳森 (J.Ranganthan) 和R.D.伯恩克斯 (R.D.Banks) 三人合著的《绿色账户:公司环境会计的案例研究》、鲁宾斯顿 (Rubenstein, D.) 的《可持续发展公司的环境会计》、欧文 (Owen, D.) 的《绿色报告》等 (Green Reporting, 1992) 。Stefan Schalte gge r and Roge r Burritt撰写的《当代环境会计:问题、概念与实务》提出了一个完整、系统的微观环境会计框架, 并将微观环境会计分为环境差别会计和生态会计两大类。1992年联合国环发大会通过的世纪议程第八章“决策中将环境与发展相结合”中, 提出了建立综合环境与绿色会计系统的问题。20世纪末, 日本提出走向“循环型经济社会”, 从“大量生产、大量消费和大量废弃”的现代经济社会, 向“最优生产、最优消费和最少废弃”的循环经济社会转变。英国的R。H。格瑞教授的《绿色会计:兴盛后期的职业》, 详细地介绍了环境管理与现行会计知识的结合等问题。1989年Pearce的《绿色经济蓝图》是政府对环境问题的第一次正式表态。该报告提出了“谁污染, 谁治理”的原则, 论述了经济增长与环境保护之间的联系, 认为在实现环境目标中的财务数量化和市场动力, 应改变国民收入的计算方法 (Peaerce, 1989) 。1990年, Gray教授在英国会计师协会ACCA的支持下, 对微观领域中的企业会计进行了研究, 出版了《会计人员绿色化:Pe arce之后的会计职业》。
1996年Schalte gge r等出版了《公司环境会计》, 书中阐述了环境会计的框架, 并提出了生态会计的概念。2000年, Schalte gge r和Burritt合著的《现代环境会计:问题、概念与实务》一书中对生态会计作了进一步研究, 把生态会计分为对内生态会计和对外生态会计。认为仅仅通过补充生态会计系统来扩展传统会计是不够的, 而应将环境管理适当融入环境会计, 用生态效益指标来表现环境经济信息管理与公司环境干预的综合信息。
二、环境会计概念、框架、研究内容、计量等方面研究
1976年Ullm ann提出了公司环境会计系统 (CEAS) , 一个完整的环境模型, 该系统以资产负债表的形式反映与环境有关的投入和产出, 完全采用非货币计量手段, 是较早的关于环境会计系统方面的研究。同年, Estes也建立了一个环境模型 (Vllmamn, 1976) , 以社会影响报告的形式来反映社会成本和社会效益, 该模型能较好地反映组织对环境的影响。Estes的研究采用了调查法、可避免成本法、替代计价法和影子价格等计价方式, 其中的亮点是对外部性成本采用了贴现法。1977年Dierkes和Preston最早提出了环境影响成本的三个用途:用于税收政策、用于识别受影响的主体和用于向污染源增收排放费以使外部成本内部化并进而消除外部性 (李翼等, 2005) , 采用的计量方式仍然是非财务定量。1984年, Mathews指出需要建立完全环境影响会计, 在计算成本时不仅要计算私人成本, 还要计算公共成本。在理论上这样可以消除许多外部成本, 有利于解决环境问题 (Mathews, 1984) 。
联合国国际会计和报告标准政府间专家工作组第十三届会议讨论了环境会计内容。1991年Rob Gray和Jan Be bbington教授于1993年出版了《环境会计》, 书中研究了环境会计的基本框架、环境管理与现行会计的结合等问题, 也奠定了环境会计研究的初基 (Gray, 1993) 。书中详细介绍了环境会计的内容, 认为环境会计应当设计财务系统、信息系统、控制系统的新形式, 从而消减传统会计对环境的负面影响。Matteo Bartolom e o等在其论文《欧洲的环境管理会计:当前的实践和未来的潜力》中, 归纳了企业层次环境会计的四个分支:对外财务报告、社会责任报告、环境管理会计以及能源和原料会计。美国环境保护署组织编写了《环境会计导论——作为一种企业管理工具》一书, 书中对环境会计的三种涵义的界定, 环境成本的计算分配、环境会计信息应用等方面都有较强的实务价值, 1996年美国注册会计师协会发布了《环境负债补偿状况报告》, 报告中提出了公司在报告和确认环境补偿责任及费用的基本原则。Gw ynne Roge rs和J an Kris tof (2003) 以Pitne y Bow e s公司为对象, 研究了环境成本与产品成本的关系和把环境成本归属到产品成本的分配方法等问题 (Roge rs, 2003) 。Dorw e ile r和Yakhou (2005) 认为股东们关心环境报告及其质量主要是因为它们与环境法规密切相关。
三、环境会计信息披露状况研究
1982年Wis e m an和J oanne研究了26家钢铁、石油、纸浆、造纸行业的大型企业, 结果表明自愿环境披露是不充分的, 公司披露环境信息与公司的环境业绩之间是没什么联系的 (Wiseman, 1982) 。澳大利亚学者Guthrie的一项调查表明, 该国最大的150家公司在年度报告中披露环境信息的公司有21% (Guthrie, 1980) ;而美国学者Ernst研究表明, 美国Fortune杂志评定的世界500家大公司中有388家 (77%) 的公司披露环境信息 (Ernst, 1978) ;会计学者The une s s e对比利时最大的50家公司的调查数据表明, 有35%的公司披露环境信息 (Theunesse, 1979) 。联合国对Fortune杂志评定的500家大公司的调查数据中, 有86%的公司披露环境信息;Robe rt对欧洲110家大公司 (法国25家、德国40家、荷兰15家、瑞典15家、瑞士15家) 的调查中, 有68%的公司披露环境信息。
四、环境会计法规、准则制定研究
在环保法规、环境会计准则制定方面, 联合国的《环境会计和报告的立场公告》, 为环境会计报告的编制提供了系统完整的国际指南。1992年, 联合国经济与社会发展署出版了《环境会计:当前问题、摘要与参考文献》 (Environmental Accounting:Curre nt Is s ue s, Abs tracts and Bibliography) 。1993年, 联合国统计司 (u NSD) 发布了一份题为《环境与经济综合核算》 (
美国环境会计的研究与应用在国际上处于领先水平。在法律法规方面, 美国近二三十年来颁布了一系列针对企业环境预防、治理的法律法规。1986年美国颁布了《环境反映和补偿综合法案》和《超级资金补偿和再授权法案》, 该法案提出了有关环境或有负债的问题, 也是对环境审计研究的促进。为执行1990年的“污染防止法案”, 美国环境保护局 (EPA) 于1992年建立了专门的环境会计项目, 旨在“促进和激励企业全方位理解环境成本, 并将其运用于决策”。
美国环境保护局于1995年发表了题为《作为企业管理工具的环境会计入门:关键概念和术语》的重要报告。该报告的主要贡献在于分析了如何将环境会计用于成本分配、资本预算、流程或产品的设计等。
颁布的会计准则方面, (1) 环境负债美国财务会计准则委员会第五号准则公告《或有事项会计》, 第十四号解释公告《损失金的合理预计》 (2) 环境成本美国会计准则委员会发布的环境成本的公告有:第89—13号公告《石棉清理成本的会计处理》;第90—8号公告《处理环境污染成本的资本化》;第93—5号公告《环境负债会计》 (3) 环境信息披露美国证券交易委员会涉及环境信息披露的规定有:管理条例S-K第101项、103项和303条款, 第36号财务报告公告, 1979年的解释公报, 第92号专门会计公报, 其中要求披露的环境信息有: (1) 因企业遵守环境法例而对企业的资本性费用、利润和竞争力造成的影响。 (2) 披露待决或预算的行政或法律诉讼, 包括因环境法律而引起的诉讼。
加拿大特许会计师协会在1993年发布了《环境成本与环境负债——会计与报告问题》, 提出了环境会计报告中的成本与负债问题。同时, 加拿大特许会计师协会加拿大标准协会、国际科技发展协会、加拿大财务经理协会共同合作完成了《环境绩效报告》, 其中对企业应提供哪些和如何提供环境绩效信息作出了有益的研究, 相继发布的报告还有:《环境审计与会计职业界的作用》、《环境成本与负债:会计与财务报告问题》。加拿大管理会计师协会 (SMA) 发布的一系列有关环境问题的《管理会计指南 (MAG) 》中包含了许多关于综合业绩指标、公司环境战略、商务决策中的环境会计工具与技术、ISO14000的理解和实施等的有益探讨。
1975年, 英国会计准则指导委员会颁布了《公司报告》, 被人们看作是英国公司社会报告的起源。1996年10月, 英格兰和威尔士特许会计师协会提出的讨论文件“财务报告中的环境问题”中论述了环境成本及负债的核算、资产损害复原和信息披露等问题。英国注册会计师协会发布的重要文献有《绿色会计》、《为环境服务的会计》两份正式研究报告。英国环境局在2000年发布的《环境政策公告》中承诺, “开发环境会计体系, 以支持将环境业绩评价融合到核心财务程序中, 并追溯环境方面突出的内部费用。”他们通过提供有关概览、指南等信息, 帮助企业实施环境会计、改善环境业绩、遵守法规。
日本在环境会计信息披露法规方面较为成熟, 已制定各种环境法规法律法令7, 000余种, 日本政府先后于1968年和1970年颁布了《大气污染防治法》和《水质污染防治法》, 而具有理论实务价值的是日本环境厅在1999-2001年发行的三本指南和官方报告, 提出了环境成本核算的相关思路。1999年3月日本环境厅发表了《关于环境保全成本公司指南》侧重研究的环境保全成本与环境效益效果的关系;2000年日本政府又制定了《引进环境会计系统指南》, 对日本企业环境报告书的编制提出了要求;2000年5月又发布了《面向环境会计2000年报告》, 补充要求了环境保护效益的核算和披露;7月日本环境厅委托日本公认会计师协会编写了《环境会计指南》, 研究方式主要采用了案例研究和问答;而《环境会计指南Ⅱ》则通过列举公司案例侧重于研究内部环境管理。具有标志意义的是2001年2月23日, 环境省 (原为环境厅) 发布“环境报告书准则 (2000年度版) ————环境报告书制作手册”, 并同时在环境省网站上提供“环境会计帮助系统”软件。而初步构建日本环境会计体系的主要成果是《环境会计指南2002》和《环境会计指南2005》。
国外管理会计研究之谜 第2篇
(一)大型石油工程项目寿命周期阶段划分
国外一般将大型石油石化工程建设项目的寿命周期划分为如下子阶段：概念、可行性研究、前期工作、EPC、运行等。其中，概念、可行性研究和前期工作可归并为项目定义阶段，EPC和运行阶段归并为项目实施阶段。各阶段的主要工作内容如图1所示。
(二)大型石油工程项目管理模式
由于大型石油工程项目的技术和管理复杂性，如果仅靠业主的技术和管理力量是不可能完全承担起项目定义阶段的各项工作和实施阶段对EPC承包商的管理，这时，业主会根据项目的特点和自身情况来确定项目管理模式。一般而言，业主都会聘请一家具备项目前期工作能力的专业工程公司作为PMC参与甚至全面负责上述工作。根据PMC专业工程公司参与项目管理的程度，大型石油工程建设项目的管理模式介于PMT+EPC和PMC+EPC之间。具体的项目管理模式选择如图2大型石油工程项目管理模式选择矩阵所示。
按照业主和专业工程公司在项目管理上的参与程度，中国石油工程建设公司(CPECC)多年来所承包的国际工程项目中出现了如下几种典型的项目管理模式：职能型PMC+EPC模式
业主授权项目管理承包商(PMC)代表业主全面负责项目的管理和控制，业主在项目执行过程中控制力较弱，PMC作为业主管理队伍的延伸，对管理绩效负责。如CPECC科威特艾哈麦迪炼厂修复项目中的PMC-美国FOSTER WHEELER公司代表业主科威特国家石油公司(KNPC)全面管控项目实施；又如CPECC科威特集油站项目中的PMC－美国PARSONS公司代表业主科威特石油公司(KOC)承担了从项目前期可行性研究、基础设计编制、EPC总承包招标到项目全过程的管理工作，直至交工。顾问型PMC+EPC模式
项目全部由业主负责管理，项目管理咨询顾问派出少量人员负责提供咨询和提出建议，辅助业主管理项目。如CPECC委内瑞拉脱盐脱水项目中的PMC顾问一澳大利亚Worley Parsons公司即属于这种角色。联合项目管理团队IPMT+EPC模式
由业主与PMC组成联合项目管理团队(IPMT)，共同负责项目的管理。根据项目联合管理团队的岗位设置，配置合适及合格的人员。业主与PMC组织结构一体化，项目管理程序体系一体化，参与项目管理各方的目标一致。业主对于项目有一定的控制力，双方共同对管理绩效负责。但业主与PMC之间的界面较复杂从而会造成决策过程较缓慢。如CPECC苏丹喀土穆炼厂二期扩建EPC总包工程的IPMT就是由业主喀土穆炼油有限公司(KRC)的PMT人员与约旦ZA-LLOUM咨询公司的工程师联合组成的；又如CPECC阿尔及利亚凝析油炼厂EPC总承包项目的IPMT是由业主阿尔及利亚国家石油公司(SONATRAC)的PMT人员与印度EIL工程公司人员联合组成的。
目前，在中东和北非等产油国，多数业主限于自身人力资源或管理经验，将大部分具体的管理工作和一般决策权赋予PMC，自己只保留较小规模的PMT，负责项目的重大决策等少数关键事务。因此可以说，目前国外大型石油工程的项目管理模式更普遍趋近于职能型PMC+EPC模式。
(三)PMC+EPC模式概述
PMC+EPC模式是PMC(Project Management Conlraeting)模式和EPC(Engineering,Pro-eurement，Construction)模式在工程建设项目中的结合使用，指项目可行性研究完成以后，业主选择(通过招标等方式)技术力量强、有丰富工程管理经验的工程公司对项目进行全过程的管理。在基础设计完成后选择EPC总承包商负责工程项目的设计、采购、施工、试运和开工等全过程的工作，以合同形式明确规定工作内容与责任，并由PMC承包商对EPC总承包商的工作进行管理和监督。工程项目典型PMC+EPC模式管理结构见图3。
PMC+EPC模式下，在决定投资一个项目前，业主首先委托一家具备实力和有类似工程项目经验的国际工程公司对项目进行全面的管理承包。在项目定义阶段，PMC的任务是代表业主对项目前期工作进行管理，一般包括：项目建设方案的优化；项目风险的优化管理；组织或审查前端设计；完成项目投资估算；为业主设计融资方案并协助业主获得项目融资；协助业主完成政府各环节的审批；提出主要进口设备和材料清单及其供应商短名单；编制项目实施方案、为业主编制EPC招标文件并组织招标过程，确定EPC总承包商；当业主出于技术或经济原因打算自行采购部分关键设备或大宗材料时。PMC承包商将提供采办技术支持服务。
在项目实施阶段，业主通过PMC组织招标并以EPC合同的形式将项目从详细设计、设备和材料采购、施工安装和试运投产工作等授予具有相应能力和经验的工程公司，这个工程公司一般是提供PMC服务以外的工程公司。PMC在这个阶段里，代表业主负责全部项目的管理协调和监理工作，直至项目建成投产。有时业主对PMC在第一阶段的工作很满意，双方也有长期成功合作的基础，因此也愿意把第二阶段的部分EPC合同授予该公司。
在两个阶段中，PMC和EPC承包商都直接向业主报告工作，业主则派出少量的管理人员组成PMT，对PMC和EPC总承包商的工作进行监督和检查，协调PMC与各EPC总承包商之间的重大事项，包括批准项目重大变更、工程款最终审核支付等，同时协调项目与外部的关系。总之，业主采取的项目管理模式都力求使项目整个生命周期内的总成本最低。
二、国外石油工程项目选择PMC+EPC模式的内外因
(一)企业发展战略转变的要求
20世纪90年代中后期以来，国际大型石油公司，如埃克森美孚、壳牌、BP、雪佛龙、道达尔和康菲等公司的战略导向的一个突出特点就是加快从“多元化”到“核心化”的转移，将有限的资源集中投在油气主业上。“核心化”战略就是确保公司的业务必须紧紧围绕油气勘探、开发、生产、运输和销售这条业务链条，其组织结构多数为事业部制，一般划分为勘探、开发、生产、运输和销售等事业部。
这样的战略转变促使这些石油公司逐步剥离非主营业务部门，从而也间接地促进了专业化石油工程公司的发展壮大。
(二)组织规模控制的要求
虽然大部分国外石油公司都有负责工程项目建设管理的部门——开发部，但开发部一般规模比较小，人员较少。如世界最大石油公司埃克森一美孚负责上下游工程项目工艺技术研究和项目管理的人员不足一千，这些人当中还有相当一部分是从事工艺技术研究的，但是其目前正在规划和实施的项目将近120个，分布在全世界约30个国家，仅凭埃克森-美孚公司开发部的项目管理力量根本不可能完成这么多分布在世界各地的大型项目。埃克森·美孚公司的开发部主要履行其开发项目的业主PMT角色，也参与部分项目的前期工作，如可行性研究、工艺研究和设计等。
如果石油公司试图完全依赖自身的项目管理力量来完成所有的项目开发建设，势必需要建立一个庞大的工程建设管理部门和雇佣成千上万的技术和管理人员。由于石油行业具有较高市场风险，国外大石油公司都选择尽量压缩非主营业务部门的编制，避免项目建成后大量管理人员的重新安置的压力。
(三)风险控制的要求
通过采用PMC+EPC模式组织大型石油工程项目建设，一方面可以充分利用专业化工程公司在项目管理经验、人力资源和技术方面的优势为项目服务；另一方面，通过EPC合同获得一个相对确定的合同价格和建设工期，把项目实施期间的大部分风险转嫁给EPC总承包商，从而使项目在经济上更具可行性。
(四)石油工程建设项目特点的要求
石油工程建设项目普遍具有项目投资大、工艺复杂、一体化程度高等特点，项目设计、采购、施工、试运和开工等阶段的工作交叉且关系密切，采购工作量大、周期长，费用节省空间大。这种项目采用PMC+EPC模式可以充分利用PMC+EPC模式集成管理和集成建设的优势，大量减少项目建设各个阶段的衔接工作，减少各阶段之间的交易费用。同时在项目建设的前期阶段能够综合考虑到后期阶段的实施便利性，减少项目的变更及反复导致的无效费用。
只有具有足够的技术实力和经验的专业化工程公司才能做好这类项目的管理或实施工作。因此，在市场经济条件下经过专业化分工形成的PMC+EPC模式就应运而生了。
据统计，近年来，美国有一半以上的工程项目采用PMC+EPC模式组织实施，而石油石化工程项目因其工艺复杂和工程规模大等特点，项目业主采用PMC+EPC模式的比例更高。
(五)项目投资主体多元化的要求
石油石化开发项目高技术、高投入和高风险的特点，促使许多油气资源大国的国家石油公司(如沙特、科威特、卡塔尔、阿联酋、阿尔及利亚、利比亚等中东和北非国家)与那些拥有雄厚技术和资金实力的国际石油公司(如埃克森一美孚、壳牌、BP、雪佛龙、道达尔和康菲等)以股权方式合作开发大型油气项目，同时，因为需要巨大的资金投入，这类项目的开发建设一般都需要国际金融机构提供融资服务。
这类投资主体多元化的项目开发建设一般都要求以国际招标的方式分别选择提供PMC项目管理服务和EPC实施的工程公司，而且招标文件中一般都明确要求投标的工程公司应是独立承包商，即与项目业主各方无直接关系，以避免利益冲突。
三、一流国际石油工程公司的业务范围和特点
一流国际石油工程公司积极适应国际工程项目管理模式新的变化，努力为项目业主提供从PMC到EPC的项目全过程的管理服务。我们所选取的BECH－TEL、SAIPEM、TECHNIP、FLU－OR和JGC五家国际工程公司代表了当今最高层次国际石油工程公司的发展方向。
(一)业务范围广、尽量向前端延伸
对ENR2007年工业／石油行业排名前十位的国际承包商的服务范围进行分析，可以发现这些石油工程公司的业务范围一般都涵盖了从可行性研究、概念设计、项目开发和融资服务、项目管理、工艺技术服务、详细设计、采购、施工、培训、操作和维修等，可以为任何业主提供从项目可行性研究、基础设计至试运投产甚至操作与维修的全过程服务，如PMC服务、EPC服务，也可以根据业主的个性化要求提供项目开发、规划、咨询、FEED、融资、CM服务、人员培训、操作和维修等服务。
总的来说，国外一流石油工程公司的业务越来越倾向于向前端延伸，越来越向重管理和技术发展，主要做FEED、PMC和EPCM等管理和技术含量高的业务，逐步摒弃单纯施工的业务。
(二)全球化经营
从经营地域来看，一流国际石油工程公司都致力于全球化，各工程公司服务的客户几乎包括《财富》全球500强中的各大石油公司，这些工程公司都在世界石油工程建设的高端市场上占有稳固的地位。
(三)技术实力雄厚
国外养老金投资管理研究综述 第3篇
关键词：养老金投资体制；投资渠道；风险规避；社会效益；理论框架；研究综述
中图分类号：F830 文献标志码：A 文章编号：1002-2589（2012）29-0108-03
养老金是保证社会养老保险制度顺利运行的重要物质保障，而养老保险制度朝多层次方向发展则是世界社会保障制度发展的趋势所向。尽管现阶段中国基本社会养老保险制度未必需要太多借鉴国外较成熟的投资管理经验，但对养老金投资管理研究进行总结至少可以提炼出一般规律，以期对未来其他层次养老保险的制度设计和运作提供借鉴。
一、投资体制之争
许多文献都提到全球范围内养老金制度正从集中投资体制转到分散投资体制（私有化、多元化）。如果不进行改革，美国的养老金制度将在2012年收不抵支，并于2030年被耗尽，而通过提高税率、减少给付和对养老金进行私有化都能够解决制度偿付能力问题[1]。过高的养老金承诺导致了现收现付制养老金制度的偿付问题，以个人账户投资来替代诚然是一种备选方案；但向个人账户投资为本的制度转向时，参保人退休后的收入风险将因此急剧增大，甚至达到大部分富裕工业化国家能够承受的程度[2]。
值得注意的是，将积累下来的养老金投入并参与股票市场的分红必然需要花费一些固定成本，从而往往是那些高收入家庭倾向于进入股票市场，而低收入家庭则因而减少储蓄增加当期消费，这将使总体资本积累减少[3]。与更加集中的投资管理体制相比，这正是分散投资体制的弊端：不可能要求每个参保人都是投资专家，而亲自委托其他机构投资必然产生固定成本，这一固定成本因为无法形成规模效应显然要高于集中投资的固定成本，从而导致社会福利净损失。
二、投资渠道
有的实证研究将美国股票市场和债券作为投资的渠道进行讨论。养老金改革对国债和股票回报率的影响，主要通过将部分美国养老金投资转向信托股票市场并观察发生的变化，并揭示了回报率与社保信托基金的规模的关系，以及回报率与信托基金投资组合的关系[4]。这两组关系表明，如果养老金信托基金的规模减少，或者通过由国债向股票投资转化的方式，投资回报率都将提高。
期权也是养老金可以利用的金融衍生工具。Feldstein展示了在美国现有制度下，期权工具如何以一种新型衍生工具保障退休金给付水平。参保人可以通过看涨期权和看跌期权来有效地保本增值。通过风险中立的定价技术作者计算了这一金融工具的效用，并假定2/3的养老金由PAYG制度提供，发现将额外的3%收入存起来将极大地提高退休后的养老金水平，与现行水平比给付多了45%[5]。
养老金对外投资也是重要的投资渠道之一。有学者从加拿大现有制度规定入手，考察“对外国投资不得超过10%的资产”的规定。多元化投资理论认为，增加对外投资有可能增加投资绩效。结合国外市场的经验数据可以证明：加拿大养老金制度能因此显著增加投资回报率而不用招致额外风险[6]。Pink也考察了这一限制对加拿大互助基金投资绩效的影响，这些基金中有的受该限制影响，有的不受影响。结果表明，从股票市场指数看不受限制的基金绩效优于受限制的基金绩效，前者的终值也显著高于后者，这表明过低（10%）的对外投资比例无益于保障参保人的养老权益[7]。其他学者则通过引入回报率与社保信托基金的规模的关系，以及回报率与信托基金投资组合的关系这两个因素影响力大小的调整指数，对模型预测值进行进一步评估，发现将养老金投入股票市场并非万金油；美国人的转移支付有可能被转嫁到外汇持有者手中，这不是养老金入市后令人满意的影响[8]。
三、投资风险规避
有文章通过考察不同代人在部分积累制下的风险规避，得到以下三个结论。首先，如果退休后的收入风险规避比整个人生周期的风险规避更小，则年老一代在社会生产率出现较大变化时将承担更大的风险。其次，哪怕是人口增长出现大的停滞，年轻一代和年老一代的消费总是向相同的方向变化。这与完全积累的、无代际风险分担机制的分散投资体制正相反。最后，预期寿命的持续增长将导致年老一代和年轻一代较低的总消费（从而必然有着更短的消费周期），并使得年轻一代的须工作得更多。而多出来的储蓄、生产剩余等资源则被用于增加现在与未来的产出，使得未来几代的消费将更高[9]。
积累制改革可能会使得工作时参保人付出的牺牲，比起维持PAYG制度而不得不增加的税率要小得多。但积累制也有潜在缺陷，比如将退休者暴露于股票和债券回报率的不确定性风险之中。有实证研究以现收现付的给付承诺为基准，表明完全积累-确定缴费制之下退休者所得将少于此基准给付；而完全积累-确定缴费制对储蓄率的要求则小于未来支撑现收现付制度所需的税率。通过应用混合了PAYG和积累制，股票和债券市场的效益变化带来的投资风险降低了[10]。
四、投资的社会效益
影响投资绩效的因素有外生和内生之分。前者涉及经济周期变化、生育率、预期寿命等，并非投资管理制度改革能够影响的，比如人口红利这一外生变量对投资绩效的短期推动就不应该被高估。有学者提出应将婴儿潮对资本价格的影响分为长期和短期两种。短期内婴儿潮通过影响资本和投资增量来提高资本价格，但从长期来看婴儿潮对股票价格的影响是不明显的[11]。
在分清短期和长期的影响后，还应该认识到养老金投资的财富增加功能并非第一要务，实现再分配职能、保障一生消费平滑等社会效益才是其应有之义。Abel通过一组效用函数试图解释股价溢出之谜（equity premium puzzle）[12]。这有助于理解为何只开放投资管理体制并不能完全解决养老金投资管理社会效益不足的问题：经济体的总资本积累减少，股价将因此上升，长此以往形成的恶性循环，本应缩小收入差距的养老保险制度，反而使高收入阶层通过股票市场参与社会发展分享的成果越来越多，而低收入阶层则分享得少甚至倾向于不通过股票市场参与，并在短期理性选择下忽略退休后的储蓄[3]。
[5]Feldstein，M.and E.Ranguelova.Accumulated Pension Collars： A Market Approach to Reducing the Risk of Investment-Based Social Security Reform[J].Tax Policy and the Economy，2001，（15）.
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[9]Bovenberg， L.，H.Uhlig，et al.Pension Systems and the Allocati-
on of Macroeconomic Risk [with Comments[C].NBER Internat-
ional Seminar on Macroeconomics，2006：241-344.
[10]Feldstein，M.and E.Ranguelova.Individual Risk in an Inves-
tment-Based Social Security System[J].The American Econ-
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[11]Abel，A.B.The Effects of a Baby Boom on Stock Prices and Ca-
pital Accumulation in the Presence of Social Security[J]. Econometrica，2003，71（2）.
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国外企业风险管理研究综述 第4篇
一、内部控制标准制定研究
企业风险管理受到关注, 主要有两个方面的原因:一个方面是企业经营责任制加强;第二个方面是商业环境的风险增加。在内部控制标准制定方面, 美国发起人组织委员会 (the Com m ittee of Sponsoring O rganizations ofthe Treadway Com m ission简称CO SO) 一直是国际公认的权威机构。自其成立以来, 一直致力于内部控制标准的制定, 引导和代表着内部控制的发展趋势。1992年, CO SO提出了《内部控制——整合框架》, 与传统的内部控制方法不同的是, 其认为内部控制是一个系统化的框架, 建立在风险管理的基础上, 包括内控环境、风险分析、内控活动、信息与沟通、监督五大要素, 经过十多年的应用, 已成为业界普遍认可的一个标准。
2004年9月, COSO又提出了《企业风险管理——整合框架》, 它既是对《内部控制——整合框架》的超越, 也标志着内部控制的转型, 在内涵界定、目标体系、构成要素等方面都进行了拓展和延伸。COSO在其报告中指出, 企业风险管理是一个过程, 它由一个主体的董事会、管理当局和其他人员实施 (而不单单是会计人员的责任) , 应该应用于战略制定并贯穿于企业之中, 旨在识别可能会影响主体的潜在事项, 管理风险以使其限制在该主体的风险容量之内, 并为主体目标的实现提供合理保证。
二、全面风险管理研究
Jack Shaw (2005) 认为, 对大部分公司来说, 传统的风险管理的方法是:把各式各样的风险作为不同的个体, 分别采用单独的、不同的控制手段。与将风险作为一个整体来对待相比, 这样做的问题在于:其一是公司的风险偏好 (或者风险承受能力) 难以统一;其二是难以应对突然出现的风险, 缺少应急管理措施系统。Shaw建议, 为了进行有效的企业全面风险管理 (ER M) 管理, 可以开展七大步骤的工作:一是组成和培训一支跨专业的队伍, 这支队伍中由企业中各方面的相关专业人员组成;二是发现企业存在的风险和机会;三是决定企业的风险承受能力;四是发现风险和机会的相关度;五是排出风险和机会的优先前后顺序;六是决定管理风险和利用机会的正确措施;七是设置企业全面风险管理 (ERM) 系统来连续的监督和应付风险事件或趋势。同时, Shaw还建议, 公司在开展ER M的过程中应该雇佣一位专业的风险管理顾问。
2005年风险管理的财务执行报告 (由美国政府软件供应商Oversight System sInc提供) 调查结果显示:尽管全面风险管理是公司管理和关注的热点, 但大部分公司仍不能正确执行ERM。调查称:在被调查公司中, 大部分仍没有执行风险管理的关键性步骤。另一方面, 大部分财务总监, 在Oversight System sInc的调查问卷反馈意见中表示他们已作好充分的准备来评价其财务报告的风险, 另外他们还认为可以把萨班斯法案的内容糅合到全面风险管理 (ER M) 系统中。
根据Gary W.Adams和Mary Campbell, 很多CFO把全面风险管理看作是类似成本控制或增加收入一样的策略, 他们认为全面风险管理 (ER M) 系统能使重大投资或企业运营符合股东利益或增加股东价值。Adams等建议用能力成熟模型 (capabilitym aturitymodel简称CMM) 来帮助企业评价其风险管理的水平。使用CMM能够帮助企业认识目前的风险管理水平。更重要的是, 帮助企业采取正确的措施提高目前的风险管理水平。他们认为, 不管公司的目的是在全公司上下都实现风险管理 (ERM) , 还是仅在几个部门实行风险管理, 企业要做的第一步都是进行一个正式的风险评价。
三、利用战略业绩评价系统加强风险管理研究
Laurie B.McWhorter, Michele M atherly和D eseree M.Frizzell建议使用战略业绩评价系统 (strategic perform ance m easurem ent system简称SPM S) 来提高公司业绩、员工绩效, 以及增强ER M系统。他们的研究称, SPM S和ERM有几个共同点:首先, 都鼓励全局性的视角;其次, 使用SPM S和ER M都需要与公司战略相结合:SPM S通过业绩评价系统和公司战略结合, 而ER M则通过风险管理与公司战略相结合;最后, 两者都通过各自的方式, 潜移默化地向员工灌输了公司的战略目标。因为SPM S和ER M具有这些共同之处, 那么是否能够利用SPM S来加强风险管理 (ER M) 。在调查中发现, 62%的SPM S用户相信他们公司的风险管理系统是有效的 (而非SPMS用户该比例仅达到36%) , 63%的SPMS用户陈述说他们公司鼓励员工通过风险管理系统来沟通解决紧急风险。调查结果显示, 为了加强全面风险管理, 企业可同时使用战略业绩评价系统 (SPM S) 。
四、平衡计分卡与企业风险管理结合研究
Mark Beasley, A l Chen, K aren N unez以及Lorrain W right建议将平衡计分卡 (balanced Scorecards) 与企业风险管理 (ER M) 相结合。简单地说, 平衡计分卡是一种绩效评价方法, 其将企业的战略目标用可以测量的各种指标表达出来, 通过建立一整套财务与非财务指标体系, 把企业的经营目标分成财务绩效指标、客户指标、内部业务流程指标和学习与成长绩效指标四个方面, 进而对企业的经营绩效和竞争状况进行综合、全面、系统地评价。平衡计分法最突出的特点是:将企业的愿景、使命和发展战略与企业的绩效评价系统联系起来, 其把企业的使命和战略转变为具体的目标和测评指标, 以实现战略和绩效的有机结合。所以平衡计分卡衡量的是公司向着战略目标方向取得的进步, 而风险管理 (ER M) 考虑的是可能会影响目标取得的积极或消极因素。平衡计分卡是把公司战略目标和绩效评价相结合。而风险管理 (ER M) 则把风险与战略目标相结合, 是战略计划过程中和业绩评价过程中不可或缺的一部分。这些研究者进一步指出, ER M和平衡计分卡之间有很多共同因素, 比如关注战略, 全盘视角, 看重相互之间的关系, 从上至下, 要求连贯性, 关注责任制。将平衡计分卡与企业风险管理 (ER M) 相结合, 拓宽了风险管理的视角, 使管理层所关注的风险广度更广, 范围更宽。
参考文献
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国外公允价值会计应用状况研究 第5篇
(一) 公允价值在国际会计准则中的应用
公允价值在国际会计准则中的应用最早可以追溯到1988年IASC对金融工具会计处理的讨论, 1990年IASC金融工具项目筹委会批准发布了“原则公告草案”, 要求经营性 (或交易性) 金融资产与负债应以公允价值计量, 但不包括投资和筹资项目。1992年的IAS 30《银行和类似金融机构财务报表中的披露》规定, 银行至少披露包括企业源生的贷款和应收款项、持有至到期日的投资、为交易而持有的金融资产以及可供出售的金融资产等在内的金融资产的公允价值。1995年的IAS 32《金融工具:披露与列报》, 要求企业对每一类已确认和未确认的金融资产和金融负债披露公允价值信息, 标志着公允价值在金融工具与衍生金融工具中的应用。1997年, IASC和CICA共同发布了《金融资产和负债会计》讨论稿, 表明所有金融工具都要以公允价值计量的立场。1999年的IAS 39《金融工具:确认和计量》取代了IAS 32的部分披露条款, 完整地规定了以公允价值对金融工具进行确认、计量的具体做法。2000年的IAS 40《投资性房地产》规定主体可以选择以成本减去折旧或者公允价值进行后续计量, 公允价值的变化立即在损益表中确认。2001年的IAS 41《农业》把公允价值会计直接应用到农业方面。据谢诗芬教授统计, 在截至2001年2月有效的35份IAS/IFRS中, 有21份涉及公允价值, 占60%。
2004年3月, 国际会计准则理事会 (IASB) 正式发布了改进项目下的14项准则, 同时取消了1项准则。在这14项被改进的国际会计准则中, 发生实质性变化的有7项准则, 其中涉及公允价值应用的主要有: (1) IAS 16《不动产、厂场和设备》中规定将所有资产交换交易统一按公允价值计量, 不再区分同类资产交换和非同类资产交换;在后续计量中如果不动产、厂场和设备项目的公允价值能够可靠计量, 主体可以按重估价计量。 (2) IAS 27《合并和单独财务报表》中取消了在单独财务报表中允许采用权益法的规定, 要求在单独财务报表中, 对子公司的投资、对联营企业的投资以及对联合控制主体的投资, 均采用成本法与公允价值法核算。 (3) IAS 28《对联营企业的投资》和IAS 31《合营中的权益》都将风险资本投资者、共同基金、单位信托及其他包括保险投资联结基金的类似主体持有的在联营企业中的投资, 以及对共同投资主体的投资的会计处理排除在外, 要求将它们作为为交易而持有的金融资产处理, 根据IAS 39《金融工具:确认与计量》的规定, 运用公允价值计量, 并将投资的公允价值的变动计入变动期间的损益。
2005年9月, IASB将“公允价值计量”项目列入议程并多次开会讨论, 计划于2006年第四季度发布讨论稿, 目前正为制定“公允价值计量”准则积极准备。
(二) 公允价值在美国会计准则中的应用
1.20世纪70年代公允价值在美国会计准则中的应用
在FASB成立以前, APB在1967年12月发布10号意见书, 要求企业对应付债务用现值法进行摊销。1970年8月APB发布的16号意见书, 要求对“企业合并”中获得的资产 (包括应收账款) 应用现值进行初始计量和摊销。1971年3月, APB发布了18号意见书, 要求企业按照市场价格报告其普通股票投资的价值。同年8月, APB发布21号意见书“应收及应付款利息”, 对现值概念进行定义, 并指出了确定恰当折现率的方法。在SFAC 7发布以前, 该方法一直是其他会计准则确定折现率的参照依据。1973年5月, APB发布29号意见书, 对如何确定非货币性交易中涉及资产的公允价值进行指导。
1973年7月, FASB接替APB成为美国私有企业会计准则的制定机构。1975年12月, FASB颁布SFAS 12, 要求对可变现的普通证券用公允价值计量。1976年11月, FASB发布SFAS 13, 对租赁涉及的某些资产采用公允价值计量。1977年6月, FASB发布SFAS 15, 提出了债务重组涉及资产公允价值的确定方法。同年11月, FASB发布SFAS 19, 要求油气企业对“保留产量支付权益” (Retained Production Payment) 进行现值计量。
20世纪70年代, 美国开始使用公允价值计量股票投资、应收应付账款、债务重组、租赁资产和非货币性交易涉及资产及油气行业保留产量支付权益等。这期间, 美国主要使用公允价值对一些资产类项目进行计量。
2.20世纪80年代公允价值在美国会计准则中的应用
20世纪80年代美国对公允价值的使用主要也是针对资产类项目, 但范围比以前有较大拓展。在这一期间发布的与公允价值有关的16个会计准则中, FASB对公允价值的定义进行论述, 并提出了针对特定资产的公允价值估价方法, 包括:投资的公允价值估价方法 (SFAS 35) ;索赔过程中获得的不动产的公允价值估价方法 (SFAS 60) ;不动产项目的公允价值估价方法 (SFAS 67) ;养老金计划的公允价值估价方法 (SFAS 87) 等。FASB还要求对转让特许权、转让设备所有权、广播行业及研发协议中所涉及的特定资产用公允价值计量。此外, FASB还建议企业在抵押贷款和可转换债券业务中使用公允价值。
3.20世纪90年代公允价值在美国会计准则中的应用
自20世纪80年代以来, SEC和金融界一直对金融工具, 特别是衍生金融工具的确认、计量和披露问题争论不休, SEC极力推荐使用公允价值, 而金融界却坚持要求继续使用历史成本。起初, FASB不肯轻易表态, 但20世纪80年代后期存款储蓄行业的金融危机, 彻底改变了FASB的态度和立场, 从20世纪90年代起, FASB明显转向SEC的立场, 颁布了一系列旨在推动公允价值会计向前发展的财务会计准则。FASB在20世纪90年代共发布了32份财务会计准则, 其中涉及公允价值的有23份, 占71.8%;与金融工具有关的准则有9份, 占28%。可以看出, 20世纪90年代FASB对公允价值的使用力度进一步加大, 使用范围也进一步拓宽。同时, FASB在使用公允价值时重点突出两条线:一是加大现值技术的开发和使用力度, 这期间发布的32个准则中有11个涉及现值技术的使用;二是突出公允价值在金融工具确认、计量和披露中的核心作用。与现值的使用相关的准则主要包括:SFAS l06、113、114、116、121、125等。在这些准则中, 使用现值的目的是初始确认的计量、新起点计量和摊销等。应用的项目主要有:退休后福利债务、递延收益、贷款减值、长期资产减值、捐赠承诺等长期资产和负债项目。与金融工具公允价值有关的准则包括:SFAS105、107、115、119、123、125、126、133、137等。可以将公允价值在金融工具相关准则的使用分为两个阶段:第一阶段是信息披露, 包括披露涉及表外风险和信用风险的金融工具的范围、性质和条件 (SFAS 105、107、126) 和披露衍生金融工具公允价值的相关信息 (SFAS 109) ;第二阶段是确认与计量, 主要是衍生金融工具和套期保值的确认与计量 (SFAS 133、137) 。
4.21世纪公允价值在美国会计准则中的应用
步入新世纪, 美国对公允价值的使用力度再次加大, SFAS 138到SFAS 157的20个准则都涉及公允价值。这期间FASB加大公允价值使用力度的基本思路是:一方面, FASB将公允价值全面融入新发布的准则;另一方面, 对一些先前的准则进行修订并同时将公允价值融入准则, 或者对先前已经应用公允价值的准则进行改进。但是, 随着公允价值使用范围的拓展, 现行准则中公允价值计量方面存在的缺陷逐渐暴露出来, 零散分布于众多准则中的公允价值计量指导造成了实务运用中的混乱, 迫使FASB从全局角度, 对准则中的各种公允价值指导进行整理, 在此基础上形成统一的“公允价值计量”准则。
2006年9月19日, FASB发布了公允价值计量 (SFAS157) 。SFAS 157的出台将对国际财务会计理论和实务界产生深远影响, 对推动财务会计计量的改革和发展有重要作用。首先, SFAS 157对公允价值定义进行修订。其次, 对公允价值计量的目的进行阐述:在非实际交易情况下, 对资产或负债的交换价格进行估计 (对负债的公允价值估计要考虑企业的信用等级) , 这种估计是参照当前模拟市场交易信息确定的。根据其目的可以推断, 公允价值计量是为提高会计信息的相关性服务的。另外, SFAS 157还将公允价值根据其估价所依据的信息不同分为3个等级, 建立了公允价值估价的层级系统 (Fair Value Hierarchy) 。FASB要求企业最大限度地依据活跃市场信息, 最小限度地参照企业自己的判断。估价层级系统对减少企业操纵, 增强报告信息的可靠性具有重要意义。最后, SFAS 157还提出了估价前提 (Valuation Premise) 理论, 认为“持续性 (Going concern) 和“在用” (In use) 是公允价值估价的一般前提。估价前提对推动资产的公允价值更接近其真实价值具有重要意义。FASB指出, 发布“公允价值计量”的目的是建立统一的公允价值指导框架, 但是, SFAS 157的作用显然不仅局限于此, 它在许多方面都有新的理论突破, 是公允价值会计理论的最新成果。
(三) 公允价值在英国会计准则中的应用
1996年, 英国的ASB发布了《衍生产品及其金融工具》讨论稿, 打算在制定金融工具会计准则方面分两步走, 先披露, 后确认和计量。1998年的FRS 13《衍生工具与其他金融工具——披露》要求主体在附录中分别作文字披露和数字披露, 并对其金融资产和负债进行分类, 提供每一类别的公允价值信息。2004年12月, ASB发布了一系列与国际会计准则趋同的新准则, 包括内容基本上与IAS 32和IAS 39相同的FRS 25《金融工具:披露和列报》和FRS26《金融工具:计量》。FRS 25就披露和列报两个方面对FRS 13的规定作了修正, 要求增加信用风险的数字披露, 对货币风险的数字信息则不作要求。FRS 26填补了计量方面的空白, 要求所有交易性的衍生工具以及金融资产和负债以公允价值计量, 产生的变化在损益表中确认;而所有其他可供出售的金融资产以公允价值计量, 产生的损益在总确认收益表中确认。
英国的FAS 13《租赁会计》应用公允价值来确定在交易发生日资产负债表中融资租赁的金额, 以及当交易发生时租赁资产的公允价值低于其折旧成本要报告的损失的金额。SSAP 21《租赁和租购合同会计》要求根据租赁资产的公允价值与最低租赁付款额现值孰低的原则确定入账价值。FRS 2《附属企业会计》、FRS 3《报告财务业绩》、FRS6《收购与兼并》、FRS 7《购买会计中的公允价值》对企业合并中公允价值的应用给出了权威性的准则规范。
英国对重估增值的应用主要体现在有形资产上, 企业对重估增值的项目和时间选择比较随意。1999年的FRS15《有形固定资产》规定企业有权对有形资产进行重估价, 被重估价的有形固定资产的账面金额应该是在资产负债表日的现行价值。
(四) 公允价值在澳大利亚会计准则中的应用
1996年, 澳大利亚AASB和澳大利亚公共会计准则委员会在IAS 32的基础上发布了AASB 1033/AAS 33《金融工具:列报和披露》。该准则规定主体应对每一类别的金融资产和负债 (无论是否确认) 的公允价值信息、确定公允价值的方法以及重要的假设加以披露。2004年7月, 为了与其第4号政策报告书“国际趋同和协调政策”相一致, AASB在重新修订的IAS 32和IAS 39的基础上发布了AASB 132《金融工具:列报和披露》和AASB 139《金融工具:确认和计量》, 并于2005年1月1日开始实施。
澳大利亚处理重估增值问题的系统性比较强, 重估增值可应用于有形资产、长期投资和无形资产。和英国不同, 上市公司至少每3年对非流动资产根据估定市价进行重估, 而且必须针对同一类别中的所有资产。2001年的AASB1041《非流动资产的重估价》规定非流动资产可以以成本或公允价值计量, 重估价会计处理方法与IAS16一致。
另外, 澳大利亚AASB于20世纪90年代发布的一系列会计准则和指引要求主体披露资产的脱手价格 (Exit Price) , 包括对私有企业可收回金额测试、养老金计划托管人持有资产销售价格、自生和重生自然资产、雇员权利现值的使用、租赁和货币资产及负债等。
二、公允价值国外应用的启示
首先, 从公允价值在国外的应用情况可以看出, 公允价值是会计计量的未来发展方向。任何一个国家要跟上国际会计发展的步伐, 融入国际经济一体化, 都必须主动采用公允价值计量, 否则难以和其他国家形成“共同语言”。因此, 从这个角度看, 摆在我们面前的不是要不要公允价值的问题, 而是如何应用公允价值的问题。
其次, 从公允价值在国外的应用情况可以看出, 公允价值的应用是一个渐进的过程。几乎所有的国家都经历了从金融工具到非金融工具, 从表外披露到表内确认的过程。因此, 我国在公允价值应用方面既不能完全排斥, 也不能追求一步到位, 应根据我国市场经济的发展情况, 逐步推进。
第三, 从公允价值在国外的应用情况可以看出, 公允价值准则体系的建设是一个分层推进的过程。一般是先修订财务会计概念框架, 将公允价值纳入计量属性体系, 然后修订具体准则并规范具体准则中公允价值的应用, 最后制定专门的公允价值计量准则。我国虽然修订了会计基本准则, 并将公允价值纳入计量属性体系, 但在具体准则中公允价值应用相对较少, 今后应随着社会经济的发展逐步修订具体准则, 在条件成熟时, 推出专门的公允价值准则。
参考文献
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[2]张媛, 禇红梅, 修宗峰.美国公允价值计量最新研究简介及其启示[J].对外经贸财会, 2006, (2) .
国外客户知识管理研究综述 第6篇
一、关于客户知识
1、客户知识的概念。
Alan Cooper (1998) 将客户知识定义为客户感知到的企业提供的产品或服务符合他们需要的程度, 以及其同企业进行沟通的难易程度。Blosch (2000) 把客户知识定义为在客户与企业交易和交换过程中所需要的、所产生的以及被察觉到的经验、价值、情境信息和专业见解的有机结合。Gibbert (2002) 把客户知识描述为客户信息。Alexandra将 (2003) 客户知识定义为系统的客户信息。Michael则强调在具体实践过程中要注意客户知识和关于客户知识的区别。Gebert等 (2003) 把客户知识定义为客户与企业在交易及交流过程中需要、产生或拥有的一种经验、价值、情境信息和专家洞察力的动态组合。Paquette (2006) 指出客户知识是客户知识、供应链知识以及合资企业专有知识等的结合。
2、客户知识的获取。
M Garcia (2002) 提出一个获取客户知识的三阶段模型:知识显现、知识分类和知识平衡。通过这三个阶段所获取的客户知识通过编码转化成为公司知识库的一部分, 提高了员工满足客户需求的能力。Lee等 (2006) 总结出了在电子商务环境下收集客户信息通常运用的方法, 网上民意调查、网上社区、网上交易、服务器浏览记录和浏览器COOKIES记录。
3、客户知识的分类。
Jennifer E.Row ley (2002) 认为有两种类型的客户知识:关于客户的知识和客户拥有的知识。客户拥有的知识包括新产品需求偏好与预期、已有产品的改进方向等。Geberth等 (2002) 和Desouza (2005) 认为, 客户知识包括三种主要类型。一是关于客户的知识, 包括客户的人文统计信息、客户的历史购买信息等。这类知识帮助企业准确地分析和定位客户资源, 了解客户需求, 并据此为客户制定个性化营销策略。二是来自客户的知识。这类知识是组织从客户那里获得的构想和信息、客户的未来需要及产品改进建议等, 使企业能够及时响应客户需求的变化, 并相应地调整营销策略。三是客户需要的知识。这类知识是企业为满足客户需要而准备的知识, 以帮助客户更好地理解企业的产品和服务。
二、关于客户知识管理
1、客户知识管理的内涵。
Wayland和Cole (1997) 将CKM定义为构建一个系统来获取客户知识, 并运用客户知识以及信息技术建立更有价值的客户关系。Alan cooper (1998) 将CKM定义为通过利用信息技术与客户互动交流, 帮助客户找出问题及答案进而适应周围环境, 把客户需求与企业营销有力地融合在一起, 实施“定制化”服务。Gibbert等认为客户知识管理是一个战略过程, 企业通过该过程把客户从被动的接受产品和服务中释放出来, 使之成为强有力的知识提供者。Minna等把CKM定义为一个利用知识管理工具来支持在组织内部以及组织与客户之间产生、传播和利用客户知识以提高客户关系管理绩效的过程。综上所述, CKM就是企业对客户知识的识别、获取和内部利用进行综合管理, 并在这个过程中与客户一起利用已有知识来创造新的知识。
2、CKM、CRM和KM的关系。
CRM (客户关系管理) 众多定义的共同思想就是利用技术和客户进行有意义的对话及至公司可以定制产品和服务来吸引、发展和保持客户, 是一个知识敏感型的流程。而KM (知识管理) 正是可以帮助公司更好地了解客户、从客户那里获得知识以及与客户共同学习的有效工具。同时, 知识管理作为一项工具不能独立于企业的业务流程, 而目前关于KM的绝大多数研究存在的缺陷正是在于知识与相关业务流程相脱离, CRM则恰恰为KM提供了良好的应用平台。而CKM包含了KM和CRM的原则, 通过拓展知识管理中的“组织认识论”以及在CRM中引入KM工具对KM和CRM进行拓展, 并把它们提升到一个更高的“共同价值创造”的层面上。使客户从传统意义作为被动的信息来源、产品和服务接受者的角色转变为主动参与的公司的知识伙伴, 共同进行价值创造。
3、客户知识管理方法。
Gibbert等 (2003) 通过调查20多家企业管理客户知识的方式, 根据各个企业所运用方式的相似性总结出客户知识管理的五种类型 (如表1所示) 。
4、客户知识管理的过程模型。
Adrian Bueren等人通过阐述现代信息技术如何为客户关系管理的过程提供支持, 提出了整合客户知识管理模型, 定义了客户关系管理的六个子过程和知识管理的四个方面。CRM的六个子过程是活动管理、潜在客户管理、定价管理、合同管理、服务管理、抱怨管理。知识管理的四个方面是内容、组织、能力和协作。该模型的目的在于提高知识的透明度、知识的传播、知识的分发、知识的开发和知识的效率。
5、客户知识管理的流程。
一些研究者根据KM流程的理论提出了CKM的流程。Wayland和Cole提出了计划、聚焦、引申、编辑、分享和应用的封闭式客户知识管理的流程。Bose等 (2003) 提出了客户知识的识别及产生、编码及存储、传播、利用及反馈客户知识管理的流程。Derliyski与Fröhlich (2004) 将客户需要的知识、来自客户的知识和关于客户的知识与知识管理流程联系起来, 提出了一个闭环的客户知识管理流程 (见图1) 。
6、客户知识管理能力的衡量。
客户知识能力是组织内部对客户信息的产生和融合的过程, 客户知识能力的高低决定着企业对客户知识吸收及运用的效果。Gold、Malhotra和Segars (2001) 认为应该从组织的能力观点看知识管理, 它包括基础建设、流程管理能力两部分。Campbell (2003) 将客户知识管理能力定义为产生和整合客户知识的流程, 并认为客户信息流程、信息技术界面、高层管理上的支持和员工评价、薪酬体系这四个组织流程决定了组织的客户知识能力。Minna等 (2005) 将客户知识管理能力定义为“把客户信息和知识整合到组织的CRM流程以及业务当中的能力”, 认为在支持组织学习和以客户为导向的组织文化平台的前提下, 组织内部的部门协作、组织体制的支持、与客户进行合作和支持性的IT系统决定了客户知识管理能力。
7、客户知识管理与电子商务的整合。
Row ley (2002) 提出了电子商务环境下反应知识管理活动本质的八个问题, 使人们更清楚地了解电子商务环境下客户知识管理的本质和特征。Row ley分析了作为客户与企业、客户与客户之间在线交流平台的在线客户社区, 提出了电子商务环境下有效地进行客户知识管理的措施。Saw hney等 (2000) 认为公司通过基于互联网的客户网络平台、客户团体平台及创新交流平台获取关于客户的知识和客户所拥有的知识对公司进行创新非常重要。
三、CKM实施遇到的挑战
1、文化挑战。
一些企业总以为“我们比客户更了解技术与产品”, 因而回避以客户为中心, 并不认同客户知识对企业的重要性。而且, 并不是所有企业都想听到客户对其产品、服务、形象和信誉方面的真实想法。
2、客户知识能力挑战。
客户知识能力是组织内部对客户信息产生和融合的过程。企业需要发展CKM各方面的能力, 从理解谁是客户、客户想要什么到为客户设置专用的平台, 同时, 必须将收集到的来自客户的信息和关于客户的信息转化为知识进行传播并切实使用。
3、客户能力挑战。
客户能力是指客户所具有的知识、技能、学习与创新的意愿以及参与积极对话能力等多方面的综合函数。客户通常不具备把自己的技能、想法、对产品的感受形成明示知识的能力, 因此就不能使得知识被便捷地转移和共享。
4、客户意愿。
为什么客户愿意与企业分享他们的知识从而为企业创造价值?企业必须理解法律条文规定客户信息应该怎样保护, 过分的定制化可能使一些客户由于企业对其知道的太多感到不安而不愿分享其获得的知识。
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国外地方财政资金管理体制研究 第7篇
一、美国地方财政资金管理体制
美国是世界上最大的经济发达的联邦制国家, 采用分权制财政体制, 其政府体系包括联邦政府、州政府和地方政府三个层次。地方政府又分为一般性地方政府和特别区。一般性地方政府由县、自治市和镇组成, 特别区由专区和学区组成。各级政府之间并无隶属关系, 拥有各自的财政收入与支出范围, 权利和责任各自偏重又相互补充。
(一) 美国的国库管理制度
美国设有单独的国库机构:国库局。其主要的职责是掌管美国纸币的印刷和硬币的铸造和发行、政府黄金储备、联邦政府国债的管理。美国建立国库单一账户制, 中央国库存款账户开立在央行, 账户金额基本保持在50亿美元左右;地方国库存款账户开立在几家大型商业银行, 即“税收与贷款账户”。
(二) 美国地方财政收入和支出
美国的地方财政收入主要是一般性收入。一是税收。美国是一个分税制国家, 征收的主要税种是财产税, 辅之以销售税、个人所得税和其他税。二是收费收入, 即居民使用政府提供的产品和服务所支付的费用, 如公用事业收费、停车计费、通行费、运输费。三是转移支付收入。由于地方政府承担了较多的事权, 仅凭本级收入很难维持政府的运作, 其收入中很大一部分来自州和联邦政府的转移支付, 一般占地方政府总收入的37%。
地方政府的支出主要集中在公共产品和公共服务, 主要包括初等和中等教育、图书馆、公共福利、医院、卫生、社会保险行业、交通、公共安全、环境保护和住房等与居民生活息息相关, 有关公众利益的方面。
(三) 财政资金收支流程
美国所有财政资金的调度和运作都是由财政部门集中管理的。联邦、州、地方政府都建立了国库支付系统, 由财政部统一管理。财政部在各银行都有收入户和支出户, 纳税人在自己的开户行就可以方便实现缴库。财政部依据法定程序将资金从收入户划到支出户, 办理预算拨付。财政部和央行都可以通过银行网络动态监视收入变动情况。财政部40%的支出采用政府采购方式, 由财政部直接支付, 其他通过国库单一账户直接支付。
(四) 财政资金风险控制管理办法
1. 预算控制
美国的预算从编制到执行时间跨度大, 在编制、审批和执行过程中设计严格的流转程序, 严谨细致的授权, 经费超支或经费未花都是违法的, 若需调整, 必须由议会通过立法修正案。
2. 监督机制
(1) 内部监督。各级政府都有预算监督机构及监督委员会, 监督预算收支情况, 问责严密; (2) 外部监督。一是社会公众监督。预算的编制向公众公开, 允许公众质疑, 必要时, 公众可以参加听证会。预算执行过程也接受议会、公众的监督。二是审计监督。包括美国联邦审计署、注册会计师、以及支出控制中心等机构的监督。三是司法机构监督。
二、法国地方财政资金管理体制
法国是一个单一制的中央集权制国家, 其政府划分为中央、大区、省、市/镇政府四个层级。中央政府对地方政府有监督权, 下级政府对上级政府负责。法国的国家结构与我国类似。
(一) 法国的国库管理制度
法国的国库设在财政部, 财政部下设国库司、公共会计司和税务总署, 分别负责国库法令、政策的制定、国库具体收支业务、税收政策和税种设置。实行国库单一账户制度, 财政部在中央银行 (法兰西银行) 开设国库单一账户, 将所有政府现金资源集中于该账户统一管理, 同时设置国库分类账户, 用以记录政府资金变动和各部门的资金使用情况, 而实际付款过程则是通过国库单一账户处理。
(二) 法国地方财政收支状况
法国的地方财政收入也包括两部分。一是地方税。法国作为一个分税制国家, 地方税包括直接税和间接税, 在大区和省级地方政府税收结构中, 间接税起决定作用, 其中最主要的是增值税附加, 占整个税收缴款的40%以上, 市镇地方政府中直接税占据收入中的主要地位。二是财政拨款, 即转移支付。既包括中央政府给与的财政转移支付, 也包括不同层级政府间的转移支付。财政拨款包括专项拨款、补助拨款和基本建设拨款, 是法国地方政府财政收入的主要来源之一, 一般占地方财政总收入的25%左右。
地方财政支出包括文教卫生费、市政住宅、地方治安、社会福利支出、道路、行政管理经费和地方债务还本付息等。其中卫生保健项目占据地方政府总支出的20%, 社会福利和社会救济支出占据35%。
(三) 中央银行办理地方财政资金收支流程
一般而言, 单位和个人可以持纳税单到税务部门直接缴纳, 也可以通过邮局将纳税单和支票寄给税务部门;地方自筹资金, 如水、电费等, 还可以委托银行扣款的方式向用户缴纳。税务部门审核纳税单和支票后, 汇缴公共会计, 由公共会计汇总、记账, 组织入库。各家商业银行不办理税款收缴业务。在向商品服务供应商支付款项时, 才将资金从国库单一账户划出。划款程序:一是国库资金支出部门签订商品与服务合同;二是审核供应商发票, 计算应付资金金额;三是支出部门附上相关的凭证提出支付指令, 由公共会计师审核并签发指令;四是出纳署通过银行清算系统由国库单一账户支付给供应商。
(四) 财政资金风险控制管理
1. 过程监督
法国每个大城市均设有一个总出纳, 领导30名左右的国内公共会计师, 公共会计师负责将库款数额和地方财政收支额逐日报总出纳, 总出纳每周与中央银行分支机构负责人核对国库账目和金额, 账目核对一致后, 进行资金的上解、支拨。
2. 系统控制
法国的财政监督系统比较完备, 财政部每个司均有自己的监督系统, 从中央到地方财政也建立完备的国库信息体系, 能够及时发现国库资金运行中出现的问题, 及时反应偷税、漏税等行为, 有效控制财政资金风险。
3. 监督体制
一是财政部派出财政监督官, 对中央各支部和大区财政进行监管。二是直属财政部的财政监察总署对部门领导下的税务总局、海关总署及国库司、预算司等账目和工作效率等进行监督;审计法院对公共会计师和公共支出决策人进行监督。
三、对我国的启示
我国是一个单一制的中央集权制国家, 其政府划分为中央、省 (自治区、直辖市) 、市 (自治州、县、自治县) 、乡/镇四个层次, 中央政府对地方政府行使监督和管理权, 下级政府对上级政府负责。
(一) 我国的国库管理制度
我国国库设在中央银行, 国库机构按照“一级政府、一级财政、一级国库”设立, 未设人民银行的地方在商业银行设国库经收处。人民银行按照法律规定履行经理国库职责, 政府的全部收入应当上缴国库, 实行国库单一账户制, 基本职责是办理预算资金的收纳、划分、留解、退付和预算支出的拨付。
(二) 优化我国地方财政资金管理的建议
2014年8月31日, 全国人大常委会经过四次审议, 讨论通过了新的《预算法》, 人民银行经理国库的职责更加清晰和明确, 也明确提出预算公开, 接受人民的监督。借鉴发达国家成熟的现代化管理理念和经验, 我国的地方财政资金管理还可以从以下四个方面进行优化。
1. 根据事权划分财权
国外财政资金管理最为成功的做法之一, 即财权的划分以事权为基础。凡是与国家利益有关的事务, 如国防、外交、国债等权限属于中央;与当地居民利益有关的事务, 如基础教育、社会服务、治安、消防等权限属于地方政府;与国家利益有关的, 但必须由地方政府实施的, 事权仍归中央, 中央通过派驻地方的机构进行执行和监督, 采用这三种方式行使事权, 并根据相应的事权划分财权, 决定全国性的重要收支属于中央, 与居民密切相关的收支属于地方。中央和地方政府各司其职, 充分履行法定职能, 有利于中央和地方的财政收支平衡。我国是发展中国家, 国家的财政资金主要用于经济建设、国防、社会文教、行政管理等投资性支出, 中央与地方的事权和财权划分并不清晰, 缺乏法律的明确界定和保障, 造成地方政府对中央过多的依赖。
2. 采用分税制确保地方财政稳定的收入来源
分税制的特征是按税种划分中央政府和地方政府的收入, 虽然各国的地方税弹性小、税额少, 但是都以法定形式保证地方政府对地方税拥有一定的管理权, 为地方政府的财政收入提供了稳定的来源, 有利于分清中央和地方政府之间的财力范围。我国也实行分税制和转移支付制度, 但是地区收入的划分和税收的共享分成比例并不完全合理, 仍需要改进。
3. 监督体制
美国和法国都有一个强大的资金风险监督体系, 包括议会、政府、司法机关等机构的监督, 民众的监督以及信息化系统的监督。我国的财政资金风险监督机构有财政部监督监察局、财政监察专员办事处、地方财政的监督机构和派出机构, 以及人民银行内部检查等, 主要侧重于事后监督。目前, 要加强事前和事中的监督检查力度, 在预算的编制和执行过程中接受人民的监督, 经得起人民的质询, 回答得了群众的疑问, 努力实现“阳光财政”。
4. 信息化系统
我国的国库一直致力于信息化建设, 努力实现电子缴税、电子化的会计核算和数据统计分析功能。但值得学习的是国外银行的网络动态监视系统和财政监督系统, 侧重事中监督过程, 每日自动检测财政资金的收支情况, 及时发现异常, 有利于规避资金风险。
摘要：地方财政是地方政府有效履职的基础, 其资金管理水平直接影响地方政府职能的大小和发挥程度。美国是世界上最大的经济发达的联邦制国家, 法国的国家结构与我国类似, 因此, 详细分析了美国和法国的地方财政收支管理体制和风险控制措施, 并对我国的地方财政管理体制提出建议。
国外会计政策选择研究述评及展望 第8篇
处于同一世界经济环境的同时期的国外会计政策选择研究状况如何呢?其研究成果能否为我国会计政策选择研究提供理论支撑和实证支撑?国外相关文献的研究成果在我国是否具有适用性?鉴于此, 本文拟通过对2006~2012年这一阶段国外关于会计政策选择的相关文献进行现状描述和动态把握, 以期为我国的会计政策选择研究提供借鉴和支撑, 以便于检验国外文献在我国的适用性, 进而为我国会计准则的制定与执行提供参考。
一、国家层面会计政策选择:执行IFRS的影响效用
一国是否采用IFRS的决策, 是立足于国家层面的一种会计政策选择。在选择采用IFRS的基础上, 对其规定的相关会计政策进行再选择。从本质上看, 采用IFRS的决策也是一种会计政策选择。因此, 本文将采用IFRS的选择也纳入会计政策选择范畴, 以更好地把握会计政策选择的国外研究动态。
关于执行IFRS的影响效用, 一般有两种观点。
一是正向收益论。这种观点认为采用IFRS具有正面效用, 可以带来正向收益。该观点具有一定普遍性。Karamanou等 (2009) 以跨国公司为研究样本, 发现当样本公司宣布自愿采用国际财务报告准则 (IAS/IFRS) 时, 将会带来显著的正异常报酬, 且资本成本降低;证券分析师评级级别提升, 隐含资本成本减少。Cormier等 (2009) 实证研究结果表明, 法国公司执行IFRS被视为其财务报表质量提升的体现。
二是收益无关论。一些学者对采用IFRS能够带来源自于资本市场的超额收益持否定态度。Christensen (2012) 认为由于会计准则缺乏外生变化, 采用IFRS的成本估计与收益估计由于采用的评估口径不一致, 且假定选择采用IFRS的管理者是理性的, 使得学者们得出采用IFRS能带来显著的收益这一错误结论。事实上, 采用IFRS而带来的是资本市场上的收益, 是由于管理者的理性行为而产生的, 与IFRS本身是无关的。
综上所述, 我们可以看出, 不管是由于IFRS本身还是管理者的理性行为, 一个国家执行IFRS的最终结果是可以带来正向收益的, IFRS应用的趋同化在未来将会有更大的发展空间。
二、企业层面会计政策选择:影响因素、理论依据、实践路径
(一) 会计政策选择的影响因素窥探
1. 会计准则导向。
不同准则导向下, 管理层进行会计政策选择的可能性也有所不同, 具体在哪种准则导向下进行会计政策选择的可能性更大则有所分歧。Kang等 (2011) 通过实证研究发现, 当管理层具有通过会计政策选择提供积极的、高估的财务报告动机时, 与原则导向型会计准则相比, 在规则导向型会计准则下, 管理层更可能选择积极高估的财务报告。这是因为在规则导向型会计准则下, 更容易确定满足管理层动机需要的精确的临界会计数值。与此相反, Wostemann等 (2010) 则认为以原则为导向的会计准则由于不能提供一个完善的体系以限制管理层在会计准则执行中的原则判断, 在原则导向型会计准则下, 管理层更易于进行会计政策选择。
2. 公司特征。
(1) 管理层激励。管理层激励, 尤其是基于管理控制职能的激励对会计准则执行以及会计政策选择具有重要的影响。比如, 在IFRS首次执行日, 对于可供选择的豁免项目, 一个或者多个豁免项目的选择决策是受管理层激励的影响而决定的 (Cormier等, 2009) 。 (2) 股权集中度。Astami (2006) 以亚太地区2000~2001年442家上市公司年报中的四个主要会计政策披露为样本, 研究发现, 采用提高收入的会计政策的公司一般具有较低的股权集中度、较低的财务水平及较高的投资机会组合。
3. 政治成本。
寻租成本、税费管制成本和社会契约成本等政治成本影响企业的会计政策选择。Cho等 (2012) 对20世纪70年代末美国政府成功对汽车运输业行业解除管制后, 联邦管辖的洲际铁路运输产业自愿性会计选择行为进行了研究。联邦政府通过行政决策, 减少了行业进入壁垒、规避了串通定价行为。研究结果表明, 汽车运输公司在解除行业管制以后的报告期内, 会通过盈余管理削减利润, 以降低公众对该行业利润的过度关注, 从而避免解除管制后政治成本的失控。
4. 企业外部环境。
(1) 联动机制。企业对和其处于同一联动机制下的其他企业具有跟风效应, 其他企业对某一业务的会计政策选择, 会影响到该企业的选择决策。Kang等 (2008) 以股票赠与的费用化为例, 研究发现:当公司所处的联动机制中其他公司对股票赠与予以费用化或者公司机构投资者被指控有财务欺诈时, 该公司对股票赠与费用化的可能性较大。Reppenhagen (2010) 对以股票期权费用是采用内在价值法还是公允价值法为例, 发现会计政策选择具有“传染性”, 会受到其他企业会计政策选择的影响。这是因为其他企业的会计政策选择改变了选择决策的净收益, 且为后面企业的选择决策提供了信息依据。
(2) 游说行为。会计信息利益相关者对规范会计信息的会计准则的“游说行为”影响会计准则的采用时机。Bujaki等 (2007) 以加拿大多伦多证券交易所300家上市公司为样本, 以所得税会计政策选择为例, 对“游说行为”与会计准则采用时机之间的关系进行了详细的研究。研究结果表明, 拟通过改善财务报表业绩获利的公司, 一般较早地采用所得税会计准则;费用支付标准制定明确、公司治理机制高效的公司, 一般较晚地采用所得税会计准则。
(3) 信息使用者预期。Clor-Proell (2009) 研究了一个公司的会计选择与财务报表使用者的预期匹配程度怎样影响财务报表使用者的评价和决策。研究发现:当一个公司的实际会计选择不符合使用者的预期时, 使用者的信誉判断会更加极端 (可能会严重低估该公司会计信息的信息质量) , 并分别从股票酬劳和会计估计两个角度进行了验证。此外, 也在一定程度上验证了当使用者的预期与实际会计准则选择不一致时, 与符合其预期的信息使用者相比, 更加可能寻找额外的会计信息。
(二) 会计政策选择的理论依据窥探
1. 和谐会计论。
所谓和谐会计, 是指当所有企业不管处于何处, 若其经营环境相似, 且对相似的业务采用相同的会计处理方式, 则认为会计是和谐的。Jaafar等 (2007) 对欧洲采用IFRS之前的会计和谐程度进行了研究。他们以存货、折旧、商誉为例, 对各种会计政策以及采用各种会计政策的几率进行Logistic回归分析。研究结果表明, 虽然国际化和公司规模是显著性影响因素, 但国家影响比部门影响大得多, 这说明会计是不和谐的。
2. 机会主义论。
在既定会计政策选择条件下, 管理层通过选择不在预定范围内的会计政策以增加收入的行为, 即是机会主义型会计政策选择。Badertscher (2012) 从机会主义的角度对会计政策选择进行了研究, 以会计重述公司为样本, 采用一个“达到或超过模型” (a meet-or-beat modle) 以判断公司的自发性会计政策选择是否属于机会主义类型, 并以此将样本公司分为OP-MB (机会主义类型) 和non-OP-MB (非机会主义类型) 两类。研究结果表明:管理层自发性会计政策选择的原因与信息论假说相一致, 与保守动机的有效契约假设一致性较弱, 与契约机会主义和一般公认会计原则 (GAAP) 的滥用或错用无关。
3. 代理理论角度。
Lin (2006) 采用一个包含隐藏信息 (二进制项目类型, a binary project type) 和隐藏行动 (即代理人的努力, the agent's efforts) 的两时期代理模型 (a two-period agency model) 以解释管理层的稳健性。在以一个以会计利润为绩效度量方法的分阶段线性激励项目为例, 分析代理人的会计自由裁量权对折旧方法的选择。研究结果表明:当且仅当一个“坏”项目的代理人边际生产率比一个“好”项目的代理人边际生产率高时, 会计自由裁量权是有价值的, 但不包括极端的情况。保守的折旧方法以未来折旧补偿额的增加为代价而减少了当前的折旧补偿额, 对代理人而言, 这是传递公司前景确实是“好”的这一信息的较优的承诺策略。
4. 激励理论视角。
Beatty等 (2006) 对企业进行会计选择决策时, 面临的几个潜在的重要的经济激励因素进行了研究。研究结果表明, 企业进行线上项目会计处理 (above-the-line accounting treatment) 还是线下项目会计处理 (below-the-line accounting treatment) 的偏好受股票市场的影响;债务契约、奖金、离职和交换所退市等因素影响企业提前还是延迟费用确认的决策。
5. 折中会计论。
Broberg等 (2007) 将实证会计理论 (PAT) 和制度理论 (IT) 相结合, 致力于研究“折中会计理论” (eclectic accounting theory, EAT) 对会计政策选择的影响。以瑞典608家上市公司2002~2004年几个会计年度的数据为样本, 并以减值会计政策的选择为例, 通过对影响会计选择的一般因素的模型分析, 发现减值政策的选择受一般商业因素、制度因素及代理的影响。
(三) 会计政策选择的实践路径窥探
1. 企业合并会计政策选择。
Lourenco等 (2010) 发现, 共同控制实体的类型、债务契约成本和控制成本对管理层是采用权益法还是比例合并法报告某一控制实体的权益具有重要的影响。Richardson等 (2012) 以加拿大合资企业的企业合并方法选择作为研究样本, 发现消除财务报告方法的选择空间是具有价值相关性的, 且对财务报告使用者是非常重要的。对合资企业资产和负债信息额外披露的要求, 可以在一定程度上弥补会计选择的成本。
2. 员工福利会计政策选择。
Kalyta (2009) 对首席执行官 (CEO) 养老金计划对应计费用自愿性会计选择的影响进行了研究。研究发现只有当退休CEO的养老金取决于其退休前期的公司业绩时, 才会采用导致利润增加的会计政策。若CEO没有补充养老金计划或者CEO的养老金与其退休后的企业业绩没有关系, 关于CEO的退休安排不会导致异常的市场反应。反之, 公司业绩则会呈现负的长期的异常收益率。
Ljubicic (2010) 以德国公司为样本, 当其首次采用IAS19《员工福利》时, 基于盈余管理视角, 对养老金资产的预期收益进行了研究。研究发现, 当且仅当公司采用所谓的“权益法 (equity approach) ”时, 才会出现对养老金的预期回报进行盈余操纵。当管理层预计盈利预期不能实现时, 其为得到预期回报将进行盈余操纵。操纵程度与临界指标值的缺口 (预期盈利与实际盈利之间的差额) 、盈利敏感性、计划资产 (plan assets) 的预期回报和公司财务杠杆有很大关系。相反, 没有显著证据表明在采用“缓冲区法 (corridor approach) ”时, 公司进行盈余管理。
3. 研发费用会计政策选择。
管理层对研发 (R&D) 费用会计政策的“正确”选择是为了更好地向信息使用者传递公司所拥有的私有信息。R&D费用是资本化还是费用化受盈余变异、盈余迹象 (earings sign) 、企业规模、研发强度 (R&D intensity) 、财务杠杆水平、公司研发项目的稳定性、研发项目的成功性等因素的影响。
那么, R&D费用是资本化还是费用化呢?有什么条件限制呢?有以下三种观点: (1) 无条件资本化观。Oswald和Zarowin (2007) 认为, 对R&D费用资本化可以使得管理层更好地将研发项目的成功情况以及未来的收益信息体现出来, 而且, R&D费用资本化比费用化能产生更高的年收益和未来收益。 (2) 条件资本化观。Cazavan-Jeny等 (2011) 认为公司会在需要迎合或者规避某一临界值的时候选择将R&D费用资本化, 而且, 当公司R&D费用既有资本化也有费用化的情况下, 费用化部分与公司未来经营业绩负相关。Kamran等 (2006) 认为管理层自主选择研发费用的资本化还是费用化, 比强制对研发费用进行费用化, 更具有价值相关性。 (3) 费用化观。Ciftci (2010) 针对SFAS No.86需要将软件开发费用 (SDC) 资本化的规定, 研究了管理者将SDC资本化或者费用化对盈余质量的影响。研究结果表明, 自采用了SFAS No.86之后, 软件开发行业盈余质量是下降的, 而其他高科技行业则没有下降, 且在软件开发行业里, SDC费用化企业的盈余质量高于SDC资本化企业。
4. 精算利得与损失会计政策选择。
Morais (2008) 以2004年修订的《国际会计准则第19号———员工福利》在欧洲公司的首次执行为例, 选取了523个欧洲样本公司进行了研究。发现在强制执行该准则的第一年, 大部分样本公司对精算损益的核算采用缓冲区法 (the corridor method) 或者权益识别法 (the equity recognition method) , 英国和爱尔兰公司主要采用权益识别法、金融公司主要采用缓冲区法。Morais (2010) 研究发现, 企业规模、行业、盈利能力以及精算利得和损失的存在, 是精算利得和损失会计方法选择的重要影响因素。
5. 其他。
在这一时期, 国外学者也对下面的一些问题进行了实践研究。 (1) 机构投资者跨国投资的会计政策选择。Chugh等 (2008) 对美国机构投资者投资于澳大利亚股票市场 (投资于非美国企业) 所采用的相关会计政策变化为研究对象, 发现美国大型投资机构对澳大利亚公司的持股比例越高、美国证券存托凭证的级别越高, 美国机构投资者越倾向于采取美国公认会计准则, 而不是澳大利亚公认会计准则。虽然从统计学意义上而言, 美国证券投资者的会计选择与对澳大利亚公司的持股水平相关, 但对会计选择的具体差异进行检验, 选择何种会计准则的信息含量的差异并不是很大。 (2) 金融工具会计政策选择。Guthrie (2011) 针对SFAS No.159对金融工具会计政策的规定, 以72个采用公允价值的公司为样本, 检验了公司对金融工具会计政策的选择在多大程度上有利于其当前或者未来的盈余, 结果没有发现对公允价值选择具有机会主义行为的证据。但有极少数较早采用公允价值的、盈利下降的公司, 其当前和未来收益得以显著改善, 它们是否遵循了会计准则的执行意图和执行精神则值得怀疑。
综上所述, 在这一时期国外对会计政策选择影响因素的研究中, 研究重心从内部影响因素 (反映企业自身特征的因素) 转移到了外部影响因素 (反映企业所处外部环境的因素) 。除了传统的管理层激励、股权集中度等内部影响因素, 学者也尝试从政治成本、联动机制、信息使用者等外部因素对会计政策选择进行研究。对会计政策选择的理论依据, 则尝试采用组合理论的视角进行分析, 即同时基于两种或两种以上理论支撑的视角对会计政策选择进行研究。对会计政策选择的实践路径, 则与这一时期会计准则的主要变化相联动, 即主要针对某一会计政策的变化对其选择进行研究。
三、会计政策选择研究的发展方向
根据这一时期国外文献的研究现状分析, 预计未来的会计政策选择研究将围绕以下五个方面进行:
1.会计政策选择约束机制:会计准则执行机制的完善诉求。会计信息质量是会计准则质量与会计准则执行效率的函数 (Kothari, 2000) , 且由于会计准则并非一种真正的制度, 其无法自我执行, 需要附加一种额外的执行机制 (姜英兵、严婷, 2012) , 即会计准则执行机制。因此, 会计准则能否得以有效执行以及在此基础上所衍生的会计信息质量均与会计准则执行机制密切相关。
会计政策选择是在会计准则执行机制约束下, 会计主体根据自身目标在可供选择范围内进行选择并拟定会计政策的过程。然而, 由于会计政策选择具有经济后果性, 即通过会计政策选择可以影响公司价值。因此, 管理层可能会基于自身利益的考虑, 通过操控会计政策选择以达到其特殊目的, 导致违背会计准则制定初衷, 达不到执行的预期效果, 迫切需要会计准则执行机制的有效约束。
此外, 由于目前会计理论的逐渐发展、会计准则的不断完善以及会计改革的持续推进使得会计准则执行的地位日益提升, 不少学者提出会计准则的制定和执行机制的建设应当并举, 甚至有一些学者如姜英兵 (2005) 、陈继初 (2009) 提出会计准则的执行比会计准则本身更重要。在当前趋于选择执行IFRS以及会计政策变化较为频繁的背景下, 会计政策选择的约束机制———会计准则执行机制的构建及完善成为迫切需要。
2.会计政策选择影响因素:未明影响因素的深度探究。按照利益相关者管理理论, 企业的经营管理者为综合平衡各个利益相关者的利益要求会进行一系列管理活动。会计政策选择实质上是平衡利益相关者利益要求的一项活动, 会计政策选择的结果是各个利益相关者博弈的结果。利益相关者的特征差异及其利益索求差异、会计准则执行环境的动态变化、企业跨国经营的特殊约束、宏观经济政策的波动等均可能会对会计政策选择造成影响, 而且其中可能蕴藏着全新的影响因素。对未明影响因素的深度探究, 是认知会计政策选择、指引会计准则制定、完善会计准则执行机制的必然选择。
此外, 在以往的实证研究中, 更多的是集中在单一因素的影响中, 对于多个因素的综合影响研究则相对较少。由于多因素综合影响更符合会计政策选择的实质, 在以后的研究中需将其作为重点。
3.会计政策选择理论依据:理论组合依据的视角尝试。纵观以往会计政策选择理论依据研究, 主要集中在契约理论、利益相关者理论、经济后果理论等, 而且研究视角也主要是立足于单一理论。从组合理论视角, 即两种或两种以上理论综合对会计政策选择的影响则鲜有涉及。理论依据作为会计政策选择的理论基础, 对会计政策选择实践提供了理论解释, 可以从理论视角明确会计政策选择的动因、可能产生的经济后果以及谋求规避不利后果的策略。而且, 从组合理论视角进行会计政策研究, 可以从全局把握其实质及可能产生的经济后果, 在以后需更多地从组合理论视角进行尝试性的研究。
4.会计政策选择实践视角:新生会计政策选择的经济后果。这一时期的会计政策实践研究, 重点积聚在新生会计政策的经济后果研究中。国际政治经济金融格局的重构、会计环境的动态变化、利益相关者利益索求的变动以及会计准则导向的转移等均可能引起对现行会计准则的修订或者制定新的会计准则, 准则的修订或者制定均会导致会计政策的变化, 出现一些新生的会计政策, 使得会计政策可选择格局发生变化, 这便催生了学者对新生会计政策选择的研究。由于会计政策变化的常态化, 会计政策选择的实践视角将主要落在新生会计政策选择的经济后果方面。
5.会计政策选择策略:策略路径探寻与策略测度量化。现有研究中, 关于会计政策选择策略的研究比较少, 且集中在如何通过策略组合以达到管理层的预期目的, 主要是出于消极动机的会计政策选择策略研究, 对积极动机 (比如提高会计信息质量) 的策略选择研究则很少涉及。此外, 关于会计政策选择总体状况 (即会计政策选择策略) 的测度研究尚处于起步阶段, 其测度方法和程序尚缺乏科学性和条理性, 企业会计政策选择策略总体状况及原因鲜有学者对其进行解释和评价。在以后研究中, 积极会计政策选择策略的探寻, 以及会计政策选择策略的测度量化将成为研究的重点。
摘要：会计政策选择由于其具有经济后果性, 通常是利益相关者关注和博弈的焦点。本文对20062012年国外关于会计政策选择的相关文献进行现状描述与动态把握, 并从国家层面分析执行IFRS的影响效用, 同时从企业层面分析会计政策选择的影响因素、理论依据与实践路径, 以期为我国的会计政策研究提供借鉴。
关键词：会计政策选择,经济后果,利益相关者
参考文献
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国外管理会计研究之谜 第9篇
一、美、英、德等国高校学生事务管理的基本情况
1. 美国学生事务管理的特点
美国的高等教育已经有约四百年的历史, 学生事务管理经验也经历了从无到有, 从不完善到成熟的过程。美国的每个高校都独立设置学生事务管理的组织机构, 自主开展学生事务管理工作。
(1) 以学生为本的理念。美国高校学生事务管理内容十分广泛, 包含了学生的入学注册、宿舍生活、社团活动、心理咨询、健康服务、就业指导、贫困资助等所有非学术事务的方方面面。美国学生事务管理者把学生的全面发展作为学生事务管理的终极目标, 充分尊重学生的主体地位, 强调以学生为本的理念。美国学生事务管理的基本宗旨就是树立一切为了学生服务的工作理念, 以服务促进学生的发展, 满足学生多层次、全方面的需求。给每个学生提供平等的发展机会, 激发学生的学习积极性, 充分挖掘学生的潜能。为学生提供各种极富人性化的服务, 满足学生在学习、个人发展、身心健康、社会交往等多方面的需要。
(2) 专业化的管理队伍。美国高校的学生事务管理之所以能够井然有序、富有成效, 跟学生事务管理队伍专业化的素质是分不开的。自从1913年哥伦比亚大学颁发授予第一个学生人事工作硕士学位以来, 美国培养学生事务管理专业人员已有一百年的历史。在美国的很多大学, 设立有培养学生事务管理研究生的专业。高等教育博士学位的培养计划也有专门设置针对高校学生事务管理的培养方向。申请进入美国高校学生事务管理工作相关领域的初级岗位工作人员必须要具备心理咨询、学生事务管理等方面的硕士学位, 此外, 还需要通过学生事务管理协会的职业考试。如果想取得学校中层的职业, 还需拥有相关专业的博士学位。每一级别的选拔和选聘工作都要通过严格的筛选和考核。在美国, 很多人都认同学生事务管理是高等教育不可或缺的一个组成部分, 而学生事务管理工作是一项可以终身从事的工作, 有很高的社会认可度。
(3) 健全的法规制度。美国是一个法制系统完善的国家, 崇尚法律至上的观点。学生事务管理已经实现了法制化, 依法治校是美国学生事务管理的指导思想。学生事务管理的发展也很大程度上得益于完善的法律法规的保障。全国性的教育组织出台了关于学生事务管理的工作准则, 如《高等院校学生事务管理》《学生事务应用手册》等以指导学生事务管理的规范有序进行。学校按照政府的法律, 根据学校的实际情况制定完善的纪律管理监督和仲裁体系。高校的校纪校规涉及学生事务管理的方方面面, 对于学生违纪事件, 都会严格按照校纪校规执行, 并给予学生申诉的权利。
2. 英国学生事务管理的特点
(1) “以学生为中心”的思想。以学生为中心的工作理念, 其核心是专注学生的需求, 在教育过程中确定学生的主体地位, 体现了高等教育的服务意识。而英国的高校学生事务管理以学生为中心的工作理念体现在日常工作的每一个方面, 把尊重学生的成长作为工作的前提, 给予学生充分的成长空间。充分尊重学生的个性发展, 注重对学生情感和能力的培养。尊重学生的自主权, 发挥学生的主体地位, 重视学生参与到学生事务管理的过程中。高校设有“平等和多元化委员会”, 强调每个人享有平等接受服务和教育的机会。英国高校学生会的地位很高, 学校的很多重大事宜, 必须要有学生会的参与, 学校的管理机构中也设有学生席位, 保证学生在学校的决策机构中能充分发挥作用。
(2) “一站式服务”的理念。一站式服务不仅是形式上的工作整合, 更加体现在服务的人性化、专业化和高效性。一站式服务中心里, 囊括了住宿服务、心理咨询、就业服务、学习咨询、注册缴费等多个跟学生学习、生活密切相关的服务机构。通过一站式服务, 可以将原本没有合作关系的部门融合在一起, 各部门相互联系、共享资源、提高工作效率, 为学生提供及时、高效的服务。学校会最大限度地为学生提供方便, 使与学生相关的任何事务都可以在一站式服务中心得到解决, 达到更好地为学生服务的目的。
(3) 实施“导师制”, 全员育人。英国高校还实行“导师制度”, 每位学生入学后, 高校都会为其安排一名专业老师作为导师。导师不仅要负责指导学生专业学习, 还在学生的个人生活、职业生涯规划等方面提供帮助。导师是学生学习的促进者, 导师关注学生个体的发展, 通过导师和学生之间的互动, 让学生清晰地表达自己的思想, 培养学生独立思考、探索创新的能力。“导师制”的实施, 实现了学生事务和学术事务的相互补充、有机融合, 体现了“以学生为中心”和“以教学为本”的理念的结合, 使学生事务和学术事务共同服务于促进学生全面发展的目标。
3. 德国学生事务管理的特点
(1) 管理模式一体化。德国的学生事务管理主要由大学生服务中心来承担。大学生服务中心是独立于高校的管理机构。带有企业的运作特点即独立的法人管理。且德国一个城市只设一个服务中心, 辐射城市的各高校。大学生服务中心不以追求利润为目的, 主要工作是针对学生的各项服务, 如餐饮服务、住宿服务、就业服务、资助管理等等。这样的机构的设立, 可以使高校更加专注于教学和科研, 同时可以精简机构, 实现资源共享, 提高服务效率。
(2) 学生高度自治化。德国的高校十分重视学生关键能力的培养。在学习上, 德国高校注重培养学生自主学习的能力, 所学课程都可以由学生自主选择。学生还可以选择自己的毕业时间。德国高校的学生自发组织成立专业的机构, 由高年级的同学为低年级的同学提供学习指导、信息发布等服务。生活上, 德国也注重采取学生自我管理的模式。高校成立宿舍管理委员会, 成员主要都是在校学生。宿舍管理委员会负责学生宿舍的管理工作, 维护学生的合法权益。德国高校的学生议会是学生的最高组织机构, 享有与校方完全平等的地位。学生议会选举出的学生联合委员会, 负责日常学生工作, 并参与学校重大事务的决策, 代表全体学生的权益。
二、国外高校学生事务管理模式对我国的启示
1. 树立“以生为本”的管理理念, 增强服务意识
以学生为本, 促进学生的全面发展是国外高校学生事务管理工作的核心理念。以学生为本的本质就是强调尊重学生、关爱学生。提倡以学生为中心, 所有的教育、管理和服务活动都以促进学生的成长成才为目标而开展, 最大限度地挖掘学生的潜能, 为学生的成长提供良好的环境, 促进每个学生的全面发展。因此, 我国高校在管理过程中, 应当做到充分尊重学生的选择权利, 正视学生作为独立个体的现实, 确立学生的主体地位, 不断丰富和完善服务学生的形式, 保障学生的合法权益。在教学质量建设中要提高学生的地位, 给予学生充分的权利, 肯定学生对于教学质量的监督和评价。学校不仅要从宏观的层面来提高教学和管理质量, 更要关注到微观层面, 教学、服务、课程等各个方面都要关注学生的主观感受和体验, 照顾不同学生的不同特点、兴趣和爱好, 公平公正地对待学生的意见和建议。尊重学生作为教学和管理的主体地位, 满足学生个性化的需求。教师在教学过程中要积极关注学生的学习态度、学习方法, 加强对学生的学习辅导和学习服务, 提高学生的学习效果。
2. 指导学生参与到学生事务管理中来
从国外高校学生事务管理模式中可以看出, 学生参与管理甚至主导管理已经成为一种普遍现象, 美、英、德等发达国家的高校都充分给予学生参与学校管理的机会, 而且也都取得了很好的效果。而我国高校虽然也有很多学生组织, 这些学生组织在学生能力锻炼, 学习生活中也发挥了一定的作用, 但是很少有学生组织真正参与到学校的学生管理中。因此, 我国高校应当赋予校学生会, 社团组织参与学校管理的权利, 成立学校、院、班等不同层次的学生自主管理委员会, 发挥学生组织在学生自我管理、自我教育和自我服务中的主体作用, 完善学生自治自管体系。高校要将学校的各项政策和管理措施等及时地向学生公开, 并保证信息的真实完整性。支持学生参与到学校重大决策的讨论中, 鼓励学生在参与的过程中提出自己的意见和建议, 从而保障学生的权益。让学生参加到教学管理中, 从而丰富高校教学管理的主体, 发现学校在教学管理中的不足, 提升高校的教学管理水平。
3. 构建专业化的人员队伍, 提高服务能力
国外的高校都认可只有专业化的学生事务管理团队才能为学生提供最优质的服务和指导这一理念, 因此国外学生事务管理工作者普遍学历较高, 且根据各自的特长有明确的分工。而我国高校的学生事务管理工作者就显得专业化程度较低, 往往都不具备相应的学生管理的专业背景。学生管理工作岗位犹如“中转站”, 认可度较低, 人员流动很大。结合我国实际, 应当把学生事务管理工作作为一门专门的职业, 摆在高校的重要位置。高校严格做好学生事务管理人员的选聘工作, 挑选具有相关专业背景、有良好的职业素养、有一定工作经验的人担任相关工作, 构建一支专业化的队伍。建立系统的培训体系, 加强培训力度, 组织“职业指导师”“心理咨询师”等多种职业能力培训, 要求从事相关工作的人员必须持证上岗, 提高为学生服务的能力。
国外高校学生事务管理工作在多年的发展中, 已形成了成熟的理论和实践经验, 这对我国高校的学生管理工作都有重大的参考价值。在结合我国现实情况的基础上, 学习和借鉴国外的成功经验, 探索适合自己的“法则”, 就能真正制定出适合我国高校学生事务管理的模式, 促进我国学生工作的开展。
参考文献
[1]张丹.中西高校学生事务管理比较及启示[J].武汉科技学院学报, 2009, (6) .
[2]蔡国春.中美高校学生事务管理模式比较及启示[J].高等工程教育研究, 2000, (4) .
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