增值税改革范文第1篇
一、 增值税理论概述
增值税制度起源于1918年德国的隆西蒙斯和美国的亚当斯的学说，但增值税真正得到欧洲各国政府广泛的重视是在20世纪60年代初。1962年，欧洲经济共同体的纽马克委员会建议所有欧共体成员国都采用增值税作为统一的产品销售税形式，但美国却至今尚未推行这一税种。
增值税(Value-added tax, VAT)，是以商品在流转过程中产生的增值额为计税依据而征收的一种商品税。所谓增值额是指生产者或经营者在一定期间的生产经营过程中新创的价值。理论上的增值额是指企业或者个人在生产经营过程中新创造的那部分价值，即 V+M=G-C。其中，G为社会总产品价值;C指已经消耗的生产资料价值，即不变资本，包括两部分，一是固定资产价值，二是非固定资产价值;V指劳动者新创造的用于补偿个人和家人生存需要的资料的价值;M指劳动者新创造的价值，即剩余价值。
由于对增值额的理解不同、客观经济条件不同、经济政策不同、各国税制中的法定增值额各不相同。主要的差异在于各国对是否扣除C中的固定资产价值的认定不同，对于非固定资产，各国均规定可以一次性扣除。实行增值税的国家都根据实际情况和选择的增值税类型，对增值额做出法律的具体规定，以明确哪些属于增值，哪些属于非增值项目。据此增值税的类型可分为生产型、收入型、消费型三种。
生产型增值税是指征税时，凡生产应税产品耗用的外购物质消耗，除固定资产外均可列入扣除项日范围。这样从商品的价值构成来看，生产型增值税的征税基础包括折旧、工资、租金、利息、和利润，该类型增值税的征税对象大体上相当于国民生产总值，故称为生产型的增值税。这种类型的增值税由于不允许扣除固定资产部分，增值税税基中固定资产的价值存在着重复征税问题，因而它是一种不彻底的增值税。
收入型增值税是指征收增值税时，凡生产应税产品耗用的外购物质消耗除未提取折旧的固定资产外均可列入扣除项日范围。即增值额是用销售收入减去其耗用的外购商品和劳务及固定资产折旧后的余额，即相当于增值税的税基减去折旧的部分，就整个社会而言，该类型增值税的征税对象大体上相当于国民收入，故称为收入型的增值税。收入型的增值税通过扣除商品中所含折旧的方式，逐步消除对固定资产价值部分的重复征税，只对商品或劳务中的增值额征税，对非增值额一律不征税，因此从理论上来看是最符合增值税征税原理的。
消费型增值税是指征收增值税时，凡生产应税产品耗用的外购物质消耗包括购入的固定资产和流动资产价值均可列入扣除项目范围，就整个社会而言，全部生产资料都排除在课税范围之外，指对个人消费品价值征税，该类型增值税的征税对象仅相当于社会消费资料的价值，故称为消费型的增值税。消费型增值税允许一次扣除当期外购的资本品价值，等于对外购的资本品价值所含的增值税税款给予了提前扣除，其价值的提前补偿性最突出。
我国从1979年开始增值税试点，1984年第二步利改税时正式建立了增值税制度。1987年财政部发布了《关于完善增值税征税办法的若干规定》逐步完善了增值税计税方法。1993年12月13日，国务院以第134号令发布的《中华人民共和国增值税暂行条例》和当年12月25日财政部以[93]第038号文发布的《中华人民共和国增值税暂行条例实施细则》建立起了新的以增值税为主体的流转税格局。1994年的税制改革全面推行了增值税，使之成为我国税制结构中占据第一位的主体税种。1994年以来，我国一直实行生产型增值税，《增值税暂行条例》特别规定“购进固定资产的进项增值税额不得从销项增值税额中抵扣”。
二、增值税税收负担分析
税收负担的实质是国民收入分配中国家与纳税各方的分配关系。它分为宏观税负和微观税负。宏观税负担代表着国家政府对社会产品的集中程度，着重研究国家(政府)征税所形成的社会经济负担;微观税负则从企业角度考察国家征税对企业负担能力的影响，是企业一种经济利益的被迫放弃，表现为纳税人当期经济利益转移的程度。但二者在本质上是相同的，反映的是国家(政府)与企业在剩余价值上的利益分割关系，是一个事物的两个方面，只有将两者结合起来进行考察，才能得到全面的、正确的认识。
1、增值税宏观税负分析
由于我国1994年前后的税制大不相同，因此，从可比性角度出发，我们从1994年开始，来历史地考察税收负担不同口径的变动情况。通过表1数据可看出:
(1)从增值税增长幅度看，从1995年开始，我国增值税一直以大于10%的速度持续增长，到1999年有所回落，2000年开始一直保持17%的速度，到2004年达到24%的高峰。九年的平均增长为14%，总体看来我国增值税增长速度较快，但增幅波动偏大。
(2)从一般意义上讲，税收的增长与经济的增长存在一定的相关性，伴随着经济的增长，在其他条件不变的情况下，税收收入应该与GDP同步增长。由于增值税是对增值额征税，如果不考虑增值税的范围不能涵盖所有税种以及征管漏洞，增值税税收收入和GDP增长应该是同步的：GDP每增减一个百分点，增值税税收收入应相应的增减一个百分点。从表1看出：增值税收入没有和同期的GDP保持同一增长步伐：1995年和1996年增值税收弹性均小于1，从1997年开始，增值税的增长幅度均大于GDP的增长幅度，税收弹性在1998年和2001年分别出现了大于2的高峰。这表明税收受到了非经济因素和无序因素的干扰，应从更深层面上对财政收入需求与经济发展的矛盾进行剖析。
(3)GDP增长幅度从1995年到1999年一直处于下降趋势，表明我国经济在此期间生产经营和宏观经济出现了紧缩和回落，市场有效需求仍然不足。2000年开始GDP增长幅度有所回升，但增值税增幅的上涨表明增值税还不能和国民经济同步变化，近几年一直处于超长增长状态，从另一角度反映出我国整体增值税负担较重。
(4)1995-1997年税负比率较低，保持比较稳定。1998年开始税负一直处于上升状态，但上升幅度不大，总体来说基本稳定。增值税税负上升并不是因为名义税率过高，而有一定程度上是受现行增值税的征税范围、不规范的优惠措施和低下的企业财务管理水平影响，使得企业由于种种原因，进项税额无法抵扣。增值税小规模纳税人的征收率过高致使小规模纳税人的税负明显偏高，也会增加增值税的总体税负。
2、增值税行业税负分析
我国企业大概包括农业、工业、建筑业、运输和邮电、国内贸易、对外贸易、旅游、金融、教育和科技、文化体育卫生和其他社会活动这几个门类。按照我国现行的增值税收体系，并不是所有的行业都要交纳增值税，建筑业、运输和邮电、教育和科技、文化体育卫生等行业只交纳营业税，不用交纳增值税。在要交纳增值税的行业中，所负担的程度也有所不同。通过表2可以看出：
工业增值税收入增长比较稳定，波动较小;工业产品的销售收入一直在增长，但增长幅度不稳定，表明受到了市场需求的影响;工业增值税税负基本稳定，近几年有下降的趋势，工业的税收所占比例要高于商业，占了增值税总额的70%以上;增值税收入弹性系数波动较大，弹性系数呈现不稳定状态。
3、工业企业各行业增值税分析
我国的工业企业包括石油和天然气开采、制造业、电力供应业等许多行业，不同的行业资本构成有很大差别。选取几个有代表性的行业，利用2004年的统计数据进行分析比较如下：
通过表3可以看出上游产业增值税负较重、下游产业增值税负较轻，这主要是由于生产型增值税造成的，1994年税制改革时，从我国的财政状况出发实行了生产型增值税，固定资产折旧部分的已纳增值税税额不予抵扣，这就使得不同资本构成企业的税负不均，特别是资本密集型的石油天然气开采行业、基础产业、制造业、化工业，由于抵扣率较低税负偏高，而下游产业中如食品饮料和纺织行业，由于抵扣率较高所以税负较轻。
三、增值税由生产型改为消费型是增值税改革的必然选择
通过以上分析可以看出，实行生产型增值税存在种种不利之处，具体表现为以下六个方面：
第一、生产型增值税不利于扩大投资。选择生产型增值税的初衷是抑制投资过热，但是当宏观经济的运行表现出有效需求不足时，这种类型的增值税起到的却是压抑企业投资积极性的反面作用。生产型增值税不允许抵扣固定资产的已纳税款，尤其对资本密集型行业来说，税负大大加重，结果势必抑制投资需要，阻碍新兴技术产业的发展，不利于我国产业结构的调整和完善。
第二、生产型增值税无法避免重复征税,不符合增值税公平税负和中性税收的本质要求。生产型增值税对外购的固定资产等资本性货物所含的进项税额不予抵扣，这部分税款便资本化为固定资产的一部分，以折旧的形式转移到货物价值中而成为销项税额的组成部分，对于资本有机构成高的行业和固定资产、基础设施投入较大的企业，存在着明显的重复征税,不利于鼓励纳税人投资，不符合增值税公平税负和中性税收的本质要求。
第三、现行增值税的征税范围过窄,税率设计偏高。国际上规范化的增值税范围是：所有货物销售、生产性加工、进口、修理修配、交通运输业、邮电通信业、建筑安装业、劳务服务业等。增值税征税范围越宽、覆盖率越广就越能促进增值税发挥作用。而我国现行税制范围窄，限制了企业之间的公平竞争，也给税收征管带来了不便。我国目前的增值税税率为17%，转换成消费型增值税税率为23%，与国际上征收增值税的国家大体在8%-20%之间的税率相比，税率设计偏高。
第四、导致不同行业税负不等。生产型增值税对不同的购入项目实行不同的税款抵扣政策，使得劳动密集型企业的税负低于资本密集型企业。一些资本有机构成较高的行业，如冶金、采掘、重工业能源开采等基础工业，由于外购固定资产比重大，从而导致税负更为沉重。我国目前事实上已经对外商投资企业实行了消费型增值税，内资企业与外资企业税负的差别不利于企业间公平竞争。
第五、不利于国内外同类产品进行公平竞争。由于世界上实行增值税的国家中绝大多数都是消费型增值税，允许将购进固定资产所含的税款作一次性扣除，与生产型增值税相比，税负相对较低。因而，实行生产型增值税国家的企业在国际竞争中处于相对不利的地位。
第六、生产型增值税的税款抵扣复杂，造成征税困难。由于购入固定资产所纳税全不能抵扣，这样在凭发票抵扣过程中就必须正确区分低值易耗品和固定资产，还要区分外购项目是用于生产产品所用还是用来建造固定资产，这些都大大增加了税务机关的工作难度。
四、增值税转型后的影响
增值税由生产型转变为消费型将会对我国经济、财政等各方面产生影响，主要有以下几点：
第一、有利于刺激投资，鼓励新技术的使用。实行消费型增值税可以促进基础产业的发展，有助于从根本上改变我国长期存在的技术落后和产业结构不合理的情况，为我国经济的长期发展提供技术和产业支持。因而转型对经济的长期增长会产生积极作用，最终将导致国民收入总体水平的提高，从而使增值税收入额与国民收入同步增长。
第二、消费型增值税最能体现“中性”原则，有利于征收管理。消费型增值税一次性地扣除外购固定资产价值, 最能体现增值税以增值额为计税依据，避免重复征税和中性税收的优越性。由于增值税采用凭专用发票抵扣税款的计税方法，在计税技术上和法律上都较为先进和规范，实施消费型增值税具有较强的可操作性和合理性。
第三、有利于基础产业和资本密集型企业的发展。实行消费型增值税，允许抵扣固定资产所含税金，从而降低资本有机构成高的行业承受的税负。高科技产业和基础产业因资本有机构成较高，产品成本中固定资产投入的比重较大，如果改按消费型增值税征税，可以减少税基，这样的税负结构有利于高科技行业及基础产业的发展，利于加速企业的设备更新和技术进步。
第四、有利于国家财政收入。增值税转型后由于固定资产所含税金允许抵扣，其税基要小于生产型增值税的税基，必然导致短期内税收收入大幅度减少。但实行消费型增值税会引起投资增加，投资增加，增值额也会增加，从而增值税增加，从中长期看又有利于国家的财政收入。
(作者单位：中国石油大学)
增值税改革范文第2篇
收稿日期：20130924
基金项目：国家社会科学基金项目“不同市场结构下我国环境税效应研究”（13bjy149）；浙江省自然科学基金青年项目“中国上市公司内部人交易行为研究 ”（LQ13G030012）；教育部人文社会科学研究青年基金项目“中国上市公司真实活动操控的理论与实证研究”（13YJC790011）；国家软科学重大招标项目“农村科技创业金融政策研究”（2012GXSID004）；厦门大学中央高校基本科研业务费项目“制度财政学研究”（ZK1007）；重庆市渝中区地方税务局2013年度税收调研课题“中国金融业增值税改革模式研究”（2013YZDS&ZD005）
作者简介：周志波（1985-），男，四川荣县人，博士研究生，主要从事财税和金融理论方面研究。Email：xmuzzb@163com
刘建徽（19-），女，重庆北碚人，讲师、博士生，主要从事财政、金融理论研究。E-mail：ljh06@swueducn
田婷（19-），女，厦门大学财政系研究生，主要从事税收理论研究，E-mail：tianting7483@163com
摘要：本文在分析我国当前金融业流转税制问题的基础上，比较分析了免税模式、进项税额固定比例抵扣模式和零税率模式等国际金融业增值税模式，并借鉴国际经验，提出我国金融业营业税改征增值税的政策建议，对金融业课征增值税的征税范围、税率设计和征管模式等方面进行了探讨。
关键词：金融业；增值税；税制改革
一、我国现行金融业流转税制存在的问题
1994年分税制改革以后，我国对货物生产、销售及加工和修理修配劳务开征增值税
2011年，经国务院批准，财政部、国家税务总局联合下发营业税改征增值税试点方案。从2012年1月1日起，在上海交通运输业和部分现代服务业开展营业税改征增值税试点。此后，又有北京等8个省市陆续加入增值税试点改革的行列。自2013年8月1日期，“营改增”行业试点又在全国范围内铺开。，但对金融业仍然征收营业税。这种不完全的增值税制度存在诸多问题，主要体现在以下三个方面：
1割裂增值链条，造成重复征税问题
目前，我国增值税征税范围只覆盖了商品生产、销售及加工和修理修配劳务，而金融业则属于营业税征税范围。这种不完全的增值税制度人为地打破了流转税制增值链条，造成重复征税问题，同时也增加了税收成本。作为社会化大生产的组成部分，金融业处于增值税链条中，对这一环节不征增值税而征营业税则可能出现重复课税（金融产品消费者为企业）或课税不足（金融产品消费者为个人）现象，扭曲社会经济的运行。从销项税方面看，金融业不但没有增值税销项税，还要负担对其他行业投入产生的产出所含的全部营业税；从进项税方面看，金融业由于没有增值税进项税，其消耗的购进产品负担的增值税得不到抵扣。这两个方面的原因造成了金融业的重复课税问题，尽管营业税税率远远低于增值税税率。此外，对金融业征收营业税，造成增值税抵扣链条在社会大生产中不可延续，必然推高金融业的税收成本。
2加剧税负不公，损害经济社会效率
与其他征收营业税的服务业相比，我国金融业营业税税率为5%，存在“税率高、税基宽、税负重”的典型问题。以银行业存贷款业务为例，按照现行营业税政策，对一般贷款业务征收营业税，计税依据为贷款利息收入全额，包含加息和罚息收入；借款利息却不能视为成本从中扣除，并且贷款损失准备税前扣除标准非常严格，造成银行业流转税税负相对较重。同时，银行业受通货膨胀的影响较大，加重了营业税税收负担，进一步加剧了行业间的税负不公现象。此外，由于无法抵扣购进货物和劳务的流转额（包括增值税的进项税额和营业税额），银行业重复课税问题比较严重。按照杨默如的测算，2009年约有15万亿元的国内流转税属于重复课税[1]，可见我国金融业税负不公问题的严重性。与其他国家比较，我国银行业流转税负担高于国际水平（国际水平一般低于4%）。金融业尤其是银行业税收负担过高，必然导致“替代效应”，即大量的非金融机构提供准金融产品和服务，特别是非银行业机构提供银行业服务，从而规避银行业的高税负问题，在金融业内造成新的税负不公问题，损害经济和社会效率，不利于公平竞争。
3扭曲金融定价，阻碍资本合理流动
随着金融市场的快速发展，各种新型金融衍生品工具不断涌现，而逃避重复征税是金融创新的重要动机。在一种扭曲的税制环境下，金融产品的定价也必然是扭曲的。在全球化的大背景下，金融市场的国际化进程加速进行，世界各主要资本主义国家都相继放松对金融的管控，逐步解除对资本流动的限制，这就给金融机构通过将金融业务转移到税负相对较低的国家而降低税负提供了机会和平台，刺激国内资金流向国外流动。因此，对金融业征收营业税将阻碍资本的合理流动，损害我国金融业在国际市场的竞争力。
二、金融业增值税的国际模式
对于金融业征收增值税，国际上主要有免税模式、进项税额固定比例抵扣模式和零税率模式三种主流征收模式
Satya Poddar和Morley English提出了对金融服务课税的一种新方法——现金流量法。按照现金流量课税法，对金融机构所有的现金流入量课税，对其现金流出量则给予进项税额抵免。但是，这种方法在征管方面也存在一定的不确定性。因此，目前还没有一个国家尝试采用。。
1免税模式
免税模式对金融行业免征增值税，这一模式被欧盟国家普遍采用。由于金融业服务的特殊性，金融服务的价格难以核实，给征税带来很大的现实难题；况且，金融业的很大一部分服务是隐性的，其收费形式更具有隐蔽性，这进一步加大了对金融业征收增值税的困难。考虑到税收征管成本和征管难度的问题，很多国家选择对金融业服务直接免征增值税或者只对部分直接收取服务费的金融服务征税。欧盟国家为了便于征管，对全部或大部分金融服务免征增值税，
根据欧盟国家之间的协议，大多数欧盟国家的增值税制对涉及到贷款、银行账户以及货币、股票、债券交易的“核心”金融服务都规定免税。有27个欧盟成员国对保险业收入全部免征增值税。
免税模式的优点是避免了对金融服务的价值进行核定，极大地降低了增值税的税收成本。但免税模式也有缺点，主要是由于与金融服务相关的增值税进项得不到抵扣，人为地将增值税抵扣链条割裂。金融业增值税抵扣链条中断对企业和个人都将造成影响。企业作为金融业的服务对象时，会出现重复征税的问题；个人作为金融业的服务对象时，又会出现征税不足的问题。下述例子将解释在免税情况下的税负变化。
假设增值税免税银行购进价值100万元的产品，进项税税额为10万元（假设增值税税率为10%），银行通过再生产增值额为80万元，以190万元的价格对外销售，将金融服务消费者分为企业和个人，企业创造增值额50万元，再以240万元对外销售。表1表明了金融服务的对象为企业和个人时的税收差别。
由表1可知，企业承担了34万元的增值税。在银行业不免税的情况下，企业承担的税额应为23万元（（100+80+50）×10%），因为增值税链条的中断，企业额外承担了11万元的税额。对于消费者是个人，在银行业不免税的情况下，个人应该承担的增值税为18万元（180×10%），而不是10万元，因此，在免税模式下，金融服务的个人少承担了8万元的税额。
2进项税额固定比例抵扣模式
进项税额固定比例抵扣模式是在免税模式基础上发展起来的，克服了免税模式中增值税进项税额无法抵扣造成重复征税的缺点，目前主要被澳大利亚和新加坡两个国家采用。这种模式一方面在一个较广的范围内对金融业提供的金融服务免征增值税，另一方面允许金融机构在一个固定的比例范围内抵扣进项增值税[2]。
在澳大利亚，免税金融服务的提供者可得到75% 的进项税额抵扣，而新加坡则允许不同金融机构按进项税总额的不同固定比例（42%—96%不等）申报和抵扣。澳大利亚和新加坡两国制定的不同比例抵扣都有特定的依据。澳大利亚认为，如果市场环境不允许金融服务业向消费者转嫁承担的增值税进项税额（免税不可抵扣进项），则这些银行会倾向于“自我提供”银行业运行所需的必要投入。下例说明澳大利亚制定这一固定比例抵扣的依据
由表2可以看出，银行如外购软件，成本会更高。如果外购，银行需承担100万元的增值税，而自产则只需承担25万元的增值税。在这个例子中，如果银行允许抵扣75万元的增值税进项，这种差异就会消除，银行也不会倾向于自产。澳大利亚模式的目标是改变银行自产的行为，核心是要确定软件研发后的增值额占最终售价的比例（本例为75%），澳大利亚基于消除自产行为综合考虑确定了75%的抵扣比例。而新加坡的着眼点在于消除金融业免税给企业造成的重复课税问题，要求对提供给增值税纳税人和非增值税纳税人的服务进行单独核算。向增值税纳税人提供的服务，可以享受零税率，并按一个固定的比例抵扣进项税额；向非增值税纳税人提供的服务，直接予以免税。进项税额固定比例抵扣模式并未完全消除重复课税问题，但相对免税法更为合理，在征管实践中也相对简便、合理。
3零税率模式
零税率模式将金融业全部纳入增值税课税范围，对金融业的显性服务征收增值税并允许抵扣全部进项税额，但对隐性服务则免征增值税，目前采用该模式的国家主要是加拿大和新西兰[3]。同样将金融服务消费者分为企业和个人，银行适用零税率，可以对进项税额进项抵扣，沿用免税模式例子中的数据，由于可以抵扣10万元的进项税额，金融产品以180万元的价格对外销售，表3分析了产品销售给企业和个人时的税收差别。
零税率模式在消除重复课税、降低征管成本方面比进项固定比例抵扣模式更为彻底[4]。一方面，金融业的增值税进项税额可以完全抵扣，彻底消除了重复课税问题；另一方面，金融业无需对应税服务和免税服务进行单独核算，既降低了税收行政成本，也降低了企业运营成本。不过，零税率模式也有缺陷：如果金融服务的对象为家庭或者向家庭提供免税商品或服务的企业时，金融服务和非金融服务之间会因增值税造成的价格扭曲形成“替代效应”；对显性服务和隐性服务的差别税收政策会激励金融业通过转移服务收入而减少增值税税款。
三、建立适合我国国情的金融业增值税制
1征税范围的确定
从国际上看，金融业一般都被纳入增值税征收范围[5]。考虑到金融业的特殊性和复杂性，一般都未对金融服务全面征收增值税，常见的模式是征税、免税和零税率并存。
国外一般对核心金融业务实行免税，对附属金融业务征收增值税，对出口金融业务实行零税率。随着经济社会的不断发展，我国对金融业征收营业税的政策已不再适应当前形势，金融业营业税改增值税亟待进行。不过，改革应当遵循循序渐进的原则，可以借鉴国际经验，先对显性的、征管难度较小的金融服务改征增值税，尔后向更大范围内的金融服务改征增值税[6]。
我国金融业营业税改征增值税，应当秉承 “与征管能力相适应原则、效率原则、渐进性原则”三大原则，可以先对银行业的存贷款业务征税。在金融业务多元化的背景下，存贷款业务、资本投资和服务收费依然是金融业尤其是银行业最主要的利润来源。以2011年为例，中国银行业实现利润125万亿元，其中存贷款利息收入、投资收益和服务收入所占的比例分别为662%、14%和185%。
根据《中国银行业监督管理委员会2011年年报》统计。银行业存贷款业务属于与增值税抵扣链条紧密联系的金融服务，对其征收增值税不仅能够完善增值税抵扣链条，还能够提高增值税收入，并减轻目前增值税制度的扭曲效应。
2金融业增值税税率设计
为分析金融业在流转税（增值税和营业税）下的不同税负，将金融业参与的交易环节简化为存在A、C两个企业和B银行，A 企业是提供货物给金融业的上游企业（可分为增值税应税企业A1和营业税应税金融企业A2）；B企业为银行（整个金融业），一方面向A企业购货，另一方面向C企业提供金融服务；C 企业是消费金融服务的下游企业。交易链条如下：
A（企业）→ 供货→ B（银行）→提供金融服务→ C（企业）
（1）将金融业纳入增值税征收范围
在统一的增值税制下，A、B、C 企业均缴纳增值税。也就是A企业（包括A1和金融企业A2）都征收增值税，B银行也征收增值税。根据2007年的统计数据，计算这种情况下的税收负担，如表4所示。
在增值税制抵扣机制的作用下，金融企业B从 A企业购货所支付的进项税款可以抵扣，因此，金融企业只承担本环节的增值税。换言之，在这一环节，金融企业的名义税负与实际税负
实际税负是指纳税人在一定时期内实际缴纳的税额。一般用实际负担率来反映纳税人的税负水平，即用纳税人在一定时期内的实纳税额占其实际收益的比率来表示。是相同的。
（2）对金融业征收营业税
若要使改征增值税后的实际税负低于或至少等于征营业税时的税负，这个税率应该如何确定，Howell提出了一种设计思路[7]。下面计算这个合适的税率，计算第一种情况的实际税负等于第二种情况下的实际税负：
B银行承担的增值税税额（金融业增加值+不用承担转嫁的营业税额）=B银行缴纳的营业税额金融业增加值
代入数据
金融业增加值数据来自《2010中国统计年鉴》中的国民经济投入产出表。计算得：B银行应该承担的增值税税额/（134 312 835+625 278）=7 903 398/134 938 113，通过计算，当B银行承担的增值税税额为7 940 191时，实际税负改革前后不变。设这个合适的税率为X，则[（145 562 416-13 223 697-12 505 567）/（1+X）]×X=7 940 191，计算得出X=7%。
此种确定税率的方法为了简化计算而没有考虑其他营业税金及附加等税收。这与闰先东根据上市银行披露的数据，计算出上市银行加权平均模拟增值税率为661 %近似[5]。
3课征增值税的模式设计
由Howell
Zee， Howell H “World Trends in Tax Policy： An Economic Perspective”， Intertax， 2004， Vol 32， pp 352–64提出的一种对金融业征收增值税的方法——逆向征税法，可用于对存贷款业务增值税的征收[7]。金融中介服务的借贷业务收入，可以通过借贷款的利息差额来衡量。如将贷款视为银行的产出，借款视为投入，则对贷款利息征收的增值税就是销项税额，对借款利息增收的增值税就是进项税额。两者的差额就是银行应该交给政府的增值税额。但是存款者可以大致分为企业和个人，当存贷款者是个人时，他们不可能像企业一样开出增值税发票，在目前凭发票抵扣的增值税体制下，这样会造成征管上的困难。但逆向征税就可以解决这个问题。这种方法通常用来解决进口服务征税问题[8]。在逆向征税方法中，本来由存款者代征存款利息增值税的责任转移到银行。在实际操作过程中，银行对投入（存款利息）开出增值税发票，并将其作为产出品（贷款利息）应纳增值税的抵扣额，也就是作为进项税额抵扣。举例如下：假设存贷款都为1 000，存款利息率为4%，贷款利息率为9%，增值税税率为10%。表6为在逆向征收法下当存贷款者都为个人时对存贷款利息的税务处理.
从表6可以看出，政府的增值税税收收入为9，其中对存款利息收入征收的增值税为4（1 000×4%×10%），对银行的利差收入征收的增值税为5（（1 000×9%-1 000×4%）×10%）。除表6描述的一种情况，此外，还存在存款者是个人而贷款者是企业、存款者是企业而贷款者是个人、存贷款者都是企业等三种情况，在此不再赘述。通过分析发现，在逆向征税方式下，不论存贷款者是企业还是个人，银行都不用承担增值税（转嫁到了交易的下个环节），存款者也不用承担增值税收。但是在贷款者是最终消费者的情况下则要承担所有的税收，贷款者是企业的情况下也不需承担税收。
可见，在逆向征税方式下，在中间环节的税收都可以转嫁，所有税收都是由最终消费者承担。这与我国目前的增值税原理是一致的。因此，在这种征收模式下，银行业完全可以融入凭发票抵扣的增值税链条中。
参考文献：
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增值税改革范文第3篇
〔摘要〕 国内外关于增值税收入按照生产地原则划分还是消费地原则划分的讨论中尚缺乏结合“营改增”的研究。基于转移指数的增值税省际转移事实和区域间投入产出表分析“营改增”前后生产地原则下和消费地原则下地方财力不均等问题的结果表明，生产地原则下带来的增值税跨区域流动利好于发达省份，表现出一定的亲富特征，加剧地方财力不均等；且通过比较发现，“营改增”后生产地原则下的地方财力不均等现象比“营改增”前更加突出，相对而言，消费地原则下对地方财力均等的影响则更为温和。缓解地方财力不均等进而推动公共服务均等化应切实控制地方财力不均等问题，打好经济政策和税收政策两张牌。
〔关键词〕 “营改增”；财力不均；生产地原则；消费地原则；省际转移；公共服务均等化；基尼分解
〔
〔基金项目〕山东省社会科学规划研究项目“山东海洋新兴产业创业合成机制与路径演化研究”（18CGLJ41）
〔作者简介〕侯 艺，中共山东省委党校经济学教研部讲师，山东济南 250103；
常 皓，山东大学经济研究院硕士研究生，山东济南 250100；
何青松，哈尔滨工业大学（威海）经济管理学院教授，山东威海 264209。
一、引言
公共服务均等化的概念最早源自Buchanan（1950）提出的财政剩余均等思想。他认为，只有让情况相似的个体获得尽量相等的财政剩余才能保证横向公平。为了实现财政公平，应将财政富足地区居民贡献的税收以补助的形式补贴给财政匮乏地区的居民。从财政剩余均等思想来看，他认为经济发展差异是造成地区间公共服务非均等化的根本原因。无独有偶，周黎安（2008）在《转型中的地方政府：官员激励与治理》一书中从政治学视角提出了中国区域间公共服务非均等化的“经济发展差异假说”，认为经济落后地区工商业欠发达，造成企业的就业环境缺乏吸引力，年轻人为了获得轻松稳定的工作，倾向于“奔向体制内”，成为财政供养人口，这种不合理的趋势造成政府部门冗员严重，政府只好借助行政性收费和罚款供养超编人员，从而拉低经济落后地区的政府公共服务水平。所以从经济发展角度，公共服务支出的不均等首先来自地方政府收入的不均等。
针对中国第一大税种增值税公平性問题的研究现阶段主要围绕货劳税的累退性质进行（如刘怡和聂海峰，2009；聂海峰和刘怡，2010等），其主要研究焦点在于个人公平，没有涉及区域公平层面。〔1〕黄夏岚和刘怡（2012）认为增值税的实际承担者主要是生产者不是消费者，而我们通常将增值税按照生产者所在地区进行分类，造成地区税收收入与实际税收负担之间的不公平。“营改增”后增值税范围扩大，成为国内当之无愧的第一大税种，增值税分配则进一步向消费者所在地靠拢，这种地区间收入与税负的差异造成税收收入的跨地区转移，进而影响两地的财力分配格局。〔2〕曾经欧盟也出现过此类情况，为缓解这一现象，欧盟在2014年底颁布新规，要求自2015年1月1日起，增值税采用“消费地征税原则”，即无论电子商务公司是否在欧盟成员国境内成立，必须向消费者所在国按该国税率缴纳增值税，这一新规有利于欧盟内部实现公平的税收权益分配，同时，那些经常利用低增值税国家进行避税的跨国公司，如亚马逊、苹果和谷歌，也会受到沉重打击。
黄夏岚和刘怡（2012）、谢贞发和李梦佳（2012）等是国内最早从原理上阐释关于“生产地原则”带来的区域间财政收入转移问题的学者。〔3〕王蓓和李芳芳（2015）结合实证分析认为当前以增值税为主的流转税体系利好于经济发达地区，表现出一定的亲富性特征。〔4〕刘怡和张宁川（2016）分析认为，生产地原则会产生对地方政府的扭曲效应，让地方政府更多地为生产者及其企业服务，忽视对社会民众的公共服务，只有进行消费地原则改革，才能促使地方政府将服务重点由企业转向居民，促进经济增长方式的根本转变。〔5〕龚振中和孙文峰（2017）的观点与之类似，并进一步提出了精确的改革路径，即先建立增值税横向转移机制，待时机成熟再推出专门的零售税。〔6〕尽管国内学者的研究较为丰富，但仍然有以下几个关键问题尚待回答：一是相比国外普遍实行的“消费地原则”，我国现在实行的“生产地原则”对地方财力不均等问题会产生何种影响？二是随着“营改增”的完成，这种影响在方向和程度上是否会发生变化？这正是本文研究的出发点。
本文的思路是首先从省际贸易角度入手，通过统计数据分析生产地原则带来的增值税跨省流动利好于发达省份，及由此体现的亲富性特征，进而利用区域间投入产出表，模拟测算“营改增”前后生产地原则和消费地原则两种不同原则下的地方财政收入。
二、基于转移指数的增值税省际转移事实
国内外关于增值税收入按照生产地原则划分还是消费地原则划分的讨论较为丰富，但结合“营改增”的研究依然匮乏。根据国家税务总局“金税工程”发票交叉稽核系统的统计信息，本文从中选取2008-2011年的数据，计算各省在此时间段每个季度的增值税收入转移指数。因该数据为国家税务总局内部数据，由税友集团基于大数据计算得到，且只更新至“营改增”的前一年即2011年，故本文选取此时段数据计算演示。
还需要说明的是省外销项税额表示本省向外省出售货物或服务时，增值税税收负担的对外转嫁，即省外承担了本省的增值税；省外进项税额表示购进外省的货物或服务时，增值税税收负担的被转嫁，即本省承担了省外的增值税。在此两种情况下本省分别充当了财政的受益者和受损者，所以，通过二者的比值，可以判断一个地区的增值税是流入还是流出。收入转移指数为省外销项税额与省外进项税额的比值，即：
增值税收入转移指数=省外销项税额省外进项税额
当增值税转移指数大于1时，表示增值税的净流入；小于1时，表示增值税的净流出。
表1为各省在2008-2011年每个季度的增值税收入转移指数。
根据表1，我们可以清楚地看出哪些地方增值税净流出，哪些地方增值税净流入。在2008-2011年各季度中，安徽、北京、甘肃、海南、河北、黑龙江、吉林、江苏、江西、内蒙古、青海、山東、山西、陕西、上海、天津、新疆、云南是增值税收入的净流入地区；福建、广东、湖南、四川、西藏、浙江、重庆是增值税收入的净流出地区；广西、河南、宁夏由增值税收入的净流入地区向增值税收入的净流出地区过渡；贵州是增值税收入的净流出地区向增值税收入的净流入地区过渡的省份；湖北、辽宁则在流量均衡附近上下波动。值得注意的是，广东、福建、浙江历来都是出口大省，经济的外向型特征明显，造成省外销项税额相比省外进项税额不相匹配的问题，除了这3个省份之外，东部地区的其他7个省份（包括北京、天津、河北、上海、江苏、山东、海南）无一例外均为增值税净流入地区，而经济相对落后的中西部地区各省份则缺乏如此整齐划一的规律性，除了甘肃、内蒙古等少数省份以外，大多数省份都或多或少在某些年份处于增值税净流出状态。这种状况在一定程度上反映出当前生产地原则下的亲富性特征。
为了进一步展示不同地区省际贸易规模的差异性，在对2007年的投入产出表进行数据计算基础上统计了各省市区省内贸易量和省际贸易量，如表2所示。
从表2中我们可以得出以下结论：一是经济越发达的省份省级贸易量规模越大，越可能在省际贸易中占据输出角色（销售者角色），故而能够将增值税负担转嫁出去，即相当于获得来自其他省份的增值税流入。因此，发达省份在生产地原则下占尽优势，而相对落后的省份，不仅本地区生产力落后，还在省际贸易中充当输入角色（购买者角色），由此产生的问题是，不仅本地区产业增值税税收较少，还负担了部分贸易输入省份的增值税。例如，东部沿海发达地区的上海、江苏、浙江三地省际贸易达到371713089万元、798576929万元、618386157万元，伴随这些对外贸易的往往是税负的转移，从而增加本地的增值税收入，继而拥有更多的公共财政资金，为本地区提供更好的公共服务。而像广西、贵州、云南等相对落后地区，省际贸易只有145605347万元、72445623万元、34757514万元，还要承担发达省份的增值税负担，使得这些本就不富裕的地区更加缺少公共财政资金。
三、“营改增”前后两种原则下的流转税收入测算
尽管第二部分利用金税工程内部统计数据和省际贸易统计数据演示了生产地原则下增值税跨区域流动的基本事实，但这两种数据在统计上均不够精细，无法为本文进一步展开“营改增”前后生产地原则和消费地原则两种原则下的税收规模提供研究基础。苏庆义（2016）关于《中国省级出口的增加值分解及其应用》〔7〕给了本文启发，我们通过申请得到了该文所使用的区域间投入产出表（非竞争型）数据，于是据此进行“营改增”后的税收模拟测算。区域间投入产出表虽然有缺陷，数据更新缓慢，至今只能获得2007年的数据，但其所涵盖的各省份之间所有行业的省际贸易数据，能够为本文测算两种原则下流转税收入规模提供数据支撑；此外，我们也同时利用投入产出表中各地区各行业的投入产出数据，并采用“营改增”前后不同的计征方法计算流转税，以合理比较“营改增”前后的税收变化，所以此结果显示的规律应该具有一定的普遍适用性。
其中“营改增”前，按照增值税25%归地方、营业税100%归地方计算；“营改增”后，按照增值税50%归地方计算，从而得到各省份流转税收入（包括增值税和营业税，不包括消费税）。增值税符合生产地原则，营业税符合消费地原则。缴纳营业税的地方即是实际负担营业税的地方；而增值税则不然，缴纳增值税的地方不一定是最终负担增值税的地方，因为可以通过跨省销售转嫁给最终消费地。具体计算方法如下：
1.找出各个省份对应行业的营业税税率，按照“本地区最终使用对应行业税率”计算营业税。根据国家规定，“营改增”之前，我国建筑业的税率为3%，交通运输及仓储业的税率为3%，住宿餐饮业的税率为5%，租赁和商业服务业的税率为5%，研究与试验发展业的税率为5%，其他服务业的税率为5%。
2.消费地原则下的增值税收入按照“本地区最终使用对应行业税率”计算，最终使用包括农村居民消费支出、城镇居民消费支出、政府消费支出、固定资本形成总额、存货增加五部分，对前三项之和除以（1+增值税税率）还原为不含税金额再乘以增值税税率，对后两项之和直接乘以增值税税率，两个增值税税额相加即得到消费地原则下的增值税。煤炭开采和洗选业、石油和天然气开采业、金属矿采选业、非金属矿及其他矿采选业、燃气及水生产与供应业的增值税税率为13%。农林牧渔业、食品制造及烟草加工业、纺织业、纺织服装鞋帽皮革羽绒及其制品业、木材加工及家具制造业、造纸印刷及文教体育用品制造业、石油加工、炼焦及核燃料加工业、化学工业、非金属矿物制品业、金属冶炼及压延加工业、金属制品业、通用、专用设备制造业、交通运输设备制造业、电气机械及器材制造业、通信设备、计算机及其他电子设备制造业、仪器仪表及文化办公用机械制造业、电力、热力的生产和供应业、批发零售业及其他制造业的增值税税率为17%。“营改增”涉及的建筑业、交通运输及仓储业的增值税税率为11%。住宿餐饮业、租赁和商业服务业、研究与试验发展业和其他服务业的增值税税率为6%。
3.生产地原则下的增值税收入按照“本地区总销项税额-本地区总进项税额”计算，本地区总销项税额按照“本地区总产出对应行业税率”计算，其中总产出中剔除了出口部分，并对居民消费和政府消费部分先对应行业税率还原为不含税金额再乘以增值税税率，本地区总进项税额按照“本地区中间投入对应行业税率”计算，其中中间投入剔除了进口部分，并对住宿餐饮业、其他服务业不予抵扣（设置对应行业可抵扣税率为0%）。
表3为各省市区流转税在生产地和消费地原则下“营改增”前后的数据计算结果。表中“营改增”前和“营改增”后（2017年全面实行“营改增”）分别表示对2007年的投入产出表采用“营改增”前的计税方法获得的流转税数据和采用“营改增”后的计税方法获得的流转税数据。根据这一结果，可以得出如下结论：
“营改增”后，在新的地方税划分机制下，归属于地方政府的流转税收入变得更多。虽然每个省份的增值税是增长还是减少各不相同，幅度的多少也不一样，但在平均值上，在生产地原则下，流转税在“营改增”之后比“营改增”之前平均减少了70511万元；而在消费地原则下，流转税在“营改增”之后，比“营改增”之前平均增加了902789万元。由此可见，在分成共享机制下，“营改增”对省际财力的影响会由于征税地原则的不同而存在差异。同时根据这一数据判断，“营改增”后，在消费地原则下税收收入水平的变化对地方政府财力规模的影响明显大于生产地原则下税收收入水平的变化对地方财力造成的影响，而这种对不同地方的政府财力形成的不同影响主要是因为营业税和增值税性质的不同。
首先，营业税和增值税收入在中央和地方之间的分配不同。营业税往往遵从交易发生的属地原则征收税款，税收收入也100%归地方所有；增值税则存在生产地征收和消费地征收的区别，按分成比例归地方。其次，营业税和增值税的征税原则不同。营业税是根据消费地原则进行征税，而增值税则有消费地和生产地原则之分，征税原则的不同势必通过省际贸易量的多少对不同地方的政府财力造成不同的影响。鉴于我国目前增值税实行生产地原则及由此造成的事实，“营改增”后，之前消費地原则下的营业税由生产地原则下的增值税代替，即以一种按照生产地分成共享的税种代替一种按照消费地全部归于地方的税种，必然会导致生产地和消费地地方税收收入差距的扩大，其影响无疑利好于中央，而非地方，造成地方分到的税收利益收缩。所以，“营改增”之后，税种按照地方分成的比例对促进省际横向公平起到了一定的作用，但不能解决随着贸易扩大而产生的省际财力不公问题。
四、“营改增”前后两种原则下的财力不均等程度分解
从表3可以看到，两种原则下“营改增”后地方财力增长的幅度并不均匀，如天津、安徽、陕西等地区增长的幅度比较大，而广西、海南、重庆等地区增长的幅度比较小。接下来，我们再利用基尼分解方法精确衡量“营改增”前后两种原则下财力不均等的程度。
根据前文对增值税在省（市区）之间的转移税额分析，实际上增值税是一个地区的消费者购买另一个地区的商品时同时承担其税负。此税负在一国之内的总数是不变的，即国家财力总额不变，只是发达地区“占有”了不发达地区相当一部分的增值税收入，使欠发达地区承担了与其居民支付不相匹配的税负，加剧了地方财力的不均等。同时，我们在比较中发现，“营改增”后，生产地原则下的地方财力不均等现象比消费地原则下的地方财力不均等现象更突出。在第二部分中，我们测算了各省在2008-2011年每个季度的增值税收入转移指数，分析了各省份哪些是增值税收入的净流入地区，哪些又是增值税收入的净流出地区，发现增值税的省际流动表现出一定的亲富特征，但由于我们测算此数据使用的是金税工程增值税专用发票交叉稽核系统的数据，考虑存在小规模纳税人情形，交叉稽核系统数据不能涵盖所有的跨省交易，简单的表象分析也不能精确反映个中事实，因此，我们在这一部分将利用表3中的数据，结合分省份一般预算公共财政收入数据，对“营改增”前后两种原则下的地方财力不均等程度进行基尼分解，以衡量不同原则下“营改增”前后地方流转税收入对地方财力不均等的贡献率。
对比“营改增”前后的分解结果发现，无论是在生产地原则下还是在消费地原则下，“营改增”后流转税在地方财力不均等中的贡献率均有所提高，而非流转税在地方财力不均等中的贡献率都有所降低。在生产地原则下，流转税在地方财力不均等中的贡献率由“营改增”之前的62.97%上升到“营改增”之后的68.70%；非流转税在地方财力不均等中的贡献率由“营改增”之前的37.03%下降到“营改增”之后的31.30%。在消费地原则下，流转税在地方财力不均等中的贡献率由“营改增”之前的62.11%上升到“营改增”之后的65.69%；非流转税在地方财力不均等中的贡献率由“营改增”之前的37.81%下降到“营改增”之后的34.31%。
对比两种原则下的分解结果表明生产地原则下地方财力不均等的问题更加明显。在生产地原则下，流转税的虚拟基尼系数由“营改增”之前的0.2674上升为“营改增”之后的0.3699；在消费地原则下，流转税的虚拟基尼系数则由“营改增”之前的0.3036下降为“营改增”之后的0.2739。相比消费地原则，生产地原则下流转税对地方财力不均等的贡献率无论是在“营改增”前还是“营改增”后都始终更高一些，这也从另一个角度表明，当前实行的生产地原则更加不利于地方财力均等化，而且这种不利因素在“营改增”后有所加剧。本文由于使用的是基尼分解这一基本方法，没有其他替换性方法可以取代，故不需要进行稳健性检验。
另外，我们也计算了两种原则下基尼分解的边际效应，即流转税或者非流转税收入规模每提高1%带来的总体基尼系数变动幅度。边际效应计算结果显示，在生产地原则下，流转税的边际效应由“营改增”之前的负效应变为正效应，即从-0.0917 %变为0.0017%，意味着“营改增”后每提高1%的流转税，对总体财力不均等程度的边际影响由“营改增”前的负效应变为正效应，即生产地原则不仅对地方财力不均等有总量扩大效应，还表现出边际扩大效应。未来随着“营改增”后征管水平的提高，增值税规模增长或将拉大地方财力不均等。而在消费地原则下则不然，流转税的边际效应从-0.0564%变为-0.0893%，始终保持负影响，意味着消费地原则不仅对地方财力不均等的总量扩大效应偏小，且表现出较强的边际收缩效应，每提高1%的流转税规模，都将有助于缩小总体地方财力不均等程度。如果实行消费地原则，那么随着未来增值税规模的增长，将有助于缩小地方财力不均等。
通过基尼分解我们发现：生产地原则下在“营改增”后扩大了地方财力差距，相比而言，消费地原则下对地方财力不均等的扩大效应并不显著。本文这一研究结果对未来缓解地方财力不均等进而推动公共服务均等化有重要的参考意义。
五、结论和启示
本文对比了“营改增”前后两种原则下的地方财政收入，得出如下基本结论：生产地原则下增值税在省区之间的转移很容易让发达地区“占有”欠发达地区的增值税收入，使欠发达地区征收的增值税逊于其实际承担的增值税税额，进而加剧地方财力不均等问题。同时，通过比较发现，“营改增”后，生产地原则下的地方财力不均等现象比“营改增”前更加突出。因此可以判断，生产地原则下在“营改增”后扩大了地方财力差距，相比而言，消费地原则下对地方财力不均等的扩大效应并不显著，不仅总量擴大效应小于生产地原则，还表现出良好的边际收缩效应。基于此，我们提出如下政策建议：
1.控制地方财力不均等情况。未来有必要加大地方财力与地区消费水平的相关性，做到财力与财源相匹配，收入与负担相协调，以保证地方财力均等化，进而推动区域间公共服务均等化，让来自本地区居民消费的税收最终服务于本地区居民。
2.打好经济政策和财税政策两张牌。一是经济政策上，注重均等提升各地区的消费水平，做到发展成果由各地区人民共享；二是税收政策上，研究如何将税收收入与地区消费水平挂钩，如开征零售税和改变增值税的分成机制都能够让增值税地方分成更多地体现本地区居民的消费水平；三是财政政策上，应研究如何通过对口转移支付制度，主动干预，对冲增值税收入的跨区域转移。
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（责任编辑：张 琦）
增值税改革范文第4篇
增值税税率调整以后, 不少物流企业整体税负下降。为了促进业绩的上升, 企业可以降低物流服务的价格, 将减少的税负部分由企业自身承担, 这样会促进业务量的上升。如果物流公司降低服务价格后, 购买物流服务的企业实际采购成本也会相应下降。因此, 物流企业调整定价后, 物流企业和下游企业都能受益, 真是一举两得。
例1:嘉吉物流公司的业务主要是提供运输服务 (增值税一般纳税人) 。2018年7月, 该公司计划和千马有限公司签订一笔的运输服务合同, 含税金额为400万元。在原有税制下, 增值税税率为11%。新税制后, 物流中的货物运输服务税率降低为10%, 这将导致嘉吉物流公司的实际税负下降。不考虑其他抵扣项目, 请给出筹划方案。
税率改革前:物流公司就与千马有限公司签订的运输服务合同。
千马有限公司可抵扣增值税进项税额=39.64 (万元)
降低税率后:产生两种方案。
方案一:物流公司与千马有限公司签订一笔400万元的运输服务合同。
方案二:调整定价, 双方约定将合同金额降为397万元。
对比可见, 方案二比方案一的税负减少了0.27万元 (36.36-36.09) , 净收益减少了2.73万元 (363.64-360.91) 。但和增值税税率降低前比, 净收益仍然增加了0.55万元 (360.91-360.36) 。千马有限公司实际采购成本由方案一的363.64万元 (400-36.36) 下降为方案二的360.91万元 (397-36.09) 。综上所述, 为了吸引客户, 嘉吉物流公司可以选择方案二。
小结:增值税税率降低后, 很多物流企业面临着税负下降的局面。此时, 企业为了吸引更多客户, 改变原有的定价体系。将减少的部分税负通过筹划, 让利给下游企业。下游企业因为定价的减少, 采购成本会下降。物流公司也因为低价, 吸引更多的客户, 总的经济效益也会上升。
二、合理确定发生应税销售行为的时间
国家税务总局公告2018年第18号第九条—一般纳税人在增值税税率调整前已按原适用税率开具的增值税发票, 发生销售折让、中止或者退回等情形需要开具红字发票的, 按照原适用税率开具红字发票;开票有误需要重新开具的, 先按照原适用税率开具红字发票后, 再重新开具正确的蓝字发票。一般纳税人在增值税税率调整前未开具增值税发票的增值税应税销售行为, 需要补开增值税发票的, 应当按照原适用税率补开。
因此, 在不影响正常经营的前提下, 企业应尽量在5月1日前发生增值税纳税义务, 增值税抵扣额就会增多, 企业就会受益。
例2:开铭物流公司主要提供货物运输服务, 2018年5月起适用10%的增值税税率, 月销售额为120万元。2018年5月, 欲从宇通汽车厂 (一般纳税人) 处购置4辆运输车, 取得不含税收入7万元。不考虑其他抵扣项目, 请给出筹划方案。
方案一:2018年5月, 该公司购置4辆运输车。
方案二:该公司提前确认采购时间, 于2018年4月份购置4辆运输车, 可以待5月份让宇通汽车厂补开增值税发票。
对比可见, 方案二比方案一税负降低0.308万元 (8.272-7.964) 。因此, 应当选择方案二。
小结:如果物流企业购买资产及应税劳务, 应关注税收法规, 这将直接关系到企业采购时机的选择。
根据《交通运输业和部分现代服务业营业税改征增值税试点实施办法》 (财税[2013]37号文件的附件1) 的规定, 提供有形动产租赁服务, 增值税税率为17%, 而提供装卸搬运服务, 则属于部分现代服务业, 税率6%。
三、将租赁合同变为异地工作合同
工作量上, 该物流企业有季节性的差异。物流企业在淡季时常常将空闲的设备对外出租给其他企业。所以, 物流企业通过修改合同, 将设备租赁变为异地装卸作业。这样, 就可以适用较低的增值税税率, 从而减轻企业的税收负担。
例3:2018年5月初, 星达物流公司拥有2台出租的装卸设备。远诚运输有限公司以每月5万元的价格租这2台设备1年, 租金60万元。远诚运输有限公司还需安排1名操作工人, 年薪4万元。不考虑其他抵扣项目, 请给出筹划方案。
方案一:合同是设备租赁合同。
方案二:合同从租赁合同变为异地劳务合同。星达物流公司安排操作工人为远诚运输有限公司提供装卸服务, 同时收取服务费64万元, 物流公司支付操作工人4万元年薪。
经过比较, 通过筹划, 该物流公司税负减轻6.336万元 (10.56-4.224) , 增加净收入6.336万元 (55.776-49.44) 。因此, 应当选择方案二。
小结:将租赁合同变为异地工作合同, 由物流企业派遣操作工人给接受服务的公司, 物流企业的税负不仅减轻了, 也给客户提供不少便利。
(财税[2016]36号附件1) 第三十九条规定, “纳税人兼营销售货物、劳务、服务、无形资产或者不动产, 适用不同税率或者征收率的, 应当分别核算适用不同税率或者征收率的销售额;未分别核算的, 从高适用税率”。因此, 物流企业兼营不同税率的应税货物或劳务时, 应尽量分别核算不同性质的收入, 以规避从高适用税率纳税。
四、分别核算不同性质的收入
例4:2018年7月, 太新物流公司的销售额为55万元, 其中现代服务业15万元, 交通运输业40万元。由于太新物流公司没有对收入分别进行核算, 所有收入被税务机关认定按交通运输业征收增值税。 (不考虑其他抵扣项目)
方案一:公司没有对收入分别进行核算, 则应按“交通运输业”10%的税率从高计征增值税。
方案二:公司对两种收入分开核算, 交通运输以税率10%纳税, 现代服务业以税率6%纳税。
对比可见, 方案二比方案一税负低0.44万元。因此, 应当选择方案二。
小结:增值税税率降低后, 物流企业应完善自身的会计核算制度, 分别对不同性质的应税收入进行核算, 以此减轻税收负担。
五、结语
由以上案例分析得出, 增值税改革后, 物流企业通过增值税税率调整等方法进行税务筹划, 可取得较好的经济效益。在新的税收法规下, 企业应当重视纳税成本, 并按照增值税新税率对涉税项目进行筹划, 以达到控制纳税成本的目的。
摘要：2018年4月, 关于税率调整的文件《财政部税务总局关于调整增值税税率的通知》 (财税[2018]32号) 正式下发, 决定自5月1日起执行。纳税人发生增值税应税销售行为或者进口货物, 原适用17%税率的, 下降到16%, 原适用11%税率的, 下降到10%。增值税税率的调整将对物流行业有重要影响。本文结合实例, 就税率调整后的物流企业纳税筹划技巧进行研究, 以帮助相关企业降低税负、防范涉税风险。
关键词：增值税改革,物流企业,纳税筹划
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增值税改革范文第5篇
【摘 要】 土地增值税作为国家宏观调控房地产市场的稅收杠杆之一，对调节房地产开发企业增值收益，抑制投资冲动具有重要作用，但土地增值税政策明显滞后，在税收征管中存在难以操作的问题，必须完善土地增值税政策，改变税收征管模式。文章以光泽县为例，阐述了土地增值税征收管理现状，分析了其中存在的问题并提出了改善征管模式的策略。
【关键词】 土地增值税； 征管模式； 实证研究
随着社会经济持续、快速发展和城市化进程的加快，土地增值税涉税事项剧增，且情况越来越复杂，而作为直接调节房地产开发收益的土地增值税，在房地产行业突飞猛进中，土地增值税政策明显滞后，在税收征管中存在难以操作的问题，极大地影响了土地增值税的征收管理。笔者从税收实践的角度，认为应尽快完善土地增值税政策，改变目前土地增值税征收管理模式。
一、光泽县土地增值税征收管理现状
在房地产市场暴涨行情的大潮中，光泽这座山中小城也备受青睐，房地产行业也经受了暴涨大潮的洗礼，房地产行业已成为地方重要税源。光泽县地税局抢抓机遇，及时加强土地增值税的征收管理，全面落实土地增值税预缴管理和清算工作，取得了显著成效。
（一）注重规范管理，税收增长明显
随着地方经济的不断发展，房地产市场十分活跃，作为调节房地产过度投机行为的土地增值税的征收管理，得到地税机关的高度重视。严格执行土地增值税的税收政策，积极推行土地增值税的预交管理和精细化管理，针对土地增值税管理中的薄弱环节，深入挖掘增收的潜力，不断提高土地增值税的管理水平。自1994年土地增值税政策施行以来，全县土地增值税收入逐年增长，累计征收入库1 709.83万元，特别是从2010年开始，加强了土地增值税的预缴和清算管理，取得了非常明显的成效，2010年度征收入库土地增值税116.83万元，2011年1—10月入库土地增值税258万元，同比增长121.7%，是光泽地税第一个年度实现土地增值税税款金额的172倍。
（二）严格执行政策，预缴管理到位
目前，在光泽县注册登记的房地产企业有12户，暂无外商投资房地产企业，有开发项目的房地产企业7户，处在开发中的房地产项目有8个，全部按照土地增值税预缴管理的要求，随预（销）售收入按月预缴土地增值税，土地增值税预缴管理全部到位。2011年1—10月累计预征土地增值税236.55万元，占同期入库土地增值税税款的91.68%。
（三）创新管理方法，清算初见成效
在日常管理中，通过对房地产开发项目登记的房屋面积、套数等信息与征管业务系统信息和房地产企业网络在线发票开具金额、户数信息进行比对，按照土地增值税清算条件进行筛选，从而确定符合土地增值税清算的房地产开发项目，对确定符合土地增值税清算项目的房地产企业下达《土地增值税清算提示通知书》和《土地增值税涉税风险提醒书》，督促房地产企业按时进行土地增值税的自行清算，在企业自行清算的基础上，主管地税机关进行审核，开展土地增值税清算，2011年对“秀山花园一期”、“外贸小区”两个符合土地增值税清算的房地产项目开展了土地增值税清算，清算土地增值税21.45万元，其他各税税款1.01万元，实现了光泽县土地增值税清算税款的“0”突破。
（四）加强部门协作，建立控管机制
2010年6月1日，全县建立了“政府牵头、地税主导、部门参与、协作控管、先税后证”的房地产税收一体化工作机制。加强了与住建、房管、国土、财政等部门的配合，定期传递交换房地产涉税信息，定期召开联席会议，“先税后证”的工作机制运行已步入常态化。土地增值税是“先税后证”控管的主要税种之一。同时，地税主管机关对房地产开发项目实行项目化管理，建立单项目专户档案和台账，对房地产项目的征地、开发、销售和纳税情况实行全程跟踪动态管理，切实强化土地增值税源的监控。
二、土地增值税征管中存在的问题
（一）税收政策不完善
现行的土地增值税政策将房地产开发项目划分为普通住宅，非普通住宅和别墅、写字楼、商业用房三大类型，对不同类型执行不同的土地增值税预征率，而在这三大类型中，别墅、写字楼、商业用房在房地产开发项目中仅占到10%，且政策明细容易执行，但在占到整个房地产市场90%的商品住宅上，普通住宅和非普通住宅的认定，就成为地税机关和房地产商“较量”的焦点。房地产商开发的商品住宅是普通住宅还是非普通住宅的认定，是否享受“纳税人建造普通住宅出售，增值额未超过扣除项目金额20%的”免征土地增值税政策优惠的问题，就摆在了我们面前。
根据《财政部、国家税务总局关于土地增值税普通标准住宅有关政策的通知》（财税［2006］141号）、《陕西省财政厅地方税务局转发〈财政部、国家税务总局关于土地增值税普通标准住宅有关政策的通知〉的通知》（陕财税［2006］78号）文件精神，同时满足下列条件的住宅为普通住宅，即：住宅小区建筑容积率在1.0以上，单套建筑面积在144平方米以下，实际成交价格低于同级别土地上住房平均交易价格1.44倍以下。根据《国务院办公厅转发建设部等部门关于做好稳定住房价格工作意见的通知》（国办发［2005］26号）文件精神，同级别土地上住房平均交易价格由房地产主管部门、房地产交易部门测算或定期统计，报县（市）级人民政府审核发布。当地县（市）人民政府没有发布住房平均交易价格，那么认定标准中的平均交易价格就失去意义，在现实工作中只能拿容积率、单套房建筑面积这两个标准去认定房地产开发的商品住宅项目是普通住宅还是非普通住宅。现实中房地产商有意避让这些“红线”，即使为了迎合部分人的消费需求，单套房面积超过144平方米的也非常少。因这一政策本身的原因，导致土地增值税无法管理，即使是地税机关严格执行土地增值税的预征管理，先预征税款，大部分房地产开发项目最终的决算，增值额占扣除项目金额的比例也不会超过20%，那么地税机关就面临先预征后退税的尴尬境地。
（二）土地增值税预征率太低
从税收管理实践和对辖区房地产开发项目的调查测算结果可以分析出土地增值稅的税负情况。笔者认为：目前执行的土地增值税预征率太低。辖区多层（8层以下）砖混结构商品房开发项目的土地增值税税负应该在5%~8%，小高层（15层以下）、高层商品房开发项目的土地增值税税负应该在10%~15%，营业性用房、别墅、写字楼开发项目的土地增值税税负应该在20%~25%。而现行政策规定，对位于县城地域的普通住宅按0.5%预征土地增值税，非普通住宅按1%预征土地增值税，营业性用房、别墅、写字楼按2%预征土地增值税，与应该承担的税负相差太大。
（三）土地增值税清算难
因政策的问题，导致普通住宅和非普通住宅无法认定，进行土地增值税清算就很难操作。按政策规定，增值额未超过扣除项目金额20%的非普通住宅依法应缴纳土地增值税，增值额超过20%的普通住宅也应缴纳土地增值税。但实际上，房地产开发企业早在项目建设中的每一个环节通过虚增建设成本、人工费用、其他费用等，人为把增值额调整到20%这根“红线”以下，即使地税机关、地税干部明知企业作假，也没有一个法律上认可的可以利用的成本、费用的标准参数，房地产企业虚增成本、费用的具体金额无法认定，所以地税机关进行土地增值税清算没有实际意义，只能是就预征率进行土地增值税清算，房地产企业自知占了税收的“大好处”，预缴的土地增值税不退也罢了。
（四）部门控管合力不足
房地产行业涉及管理部门多，虽然建立了由政府牵头的房地产税收一体化管理工作机制，也取得了较好的效果，但与税收管理的要求还有差距，部分职能管理部门在落实房地产税收一体化管理机制中，传递的信息不完整、不及时，控而不严，漏洞多，造成税收未能及时足额入库甚至流失。
（五）税源税种专业化管理水平不高
近两年，针对房地产行业的快速发展，各地都推行了房地产税收的专业化管理，成立了专业化管理机构，逐步规范了税源税种管理，但与快速发展的房地产市场相比，显得相对滞后，缺乏有效的征管手段，使土地增值税的管理仍停留在粗放式管理水平。由于土地增值税操作技术难度大，清算过程复杂，懂清算程序、能够担当起清算工作任务的地税干部不多，管理部门对土地增值税清算工作存在畏难情绪。
三、加强土地增值税管理的建议
（一）完善土地增值税税收政策
1.修改部分土地增值税政策。建议将目前对普通住宅的认定标准进行修改，将普通住宅认定标准“住宅小区建筑容积率在1.0以上，单套建筑面积在144平方米以下，实际成交价格低于同级别土地上住房平均交易价格1.44倍以下”修改为“住宅小区建筑容积率在1.0以上，单套建筑面积在144平方米以下，实际成交价格比同级别土地上同期同类住房交易市场价格低20%以上”。这样既符合国家稳定住房价格、调整住房供应结构的调控精神，体现民生政策的落实，更能促进房地产市场的健康发展。
2.提高土地增值税的预征率。将房地产开发项目划分为普通住宅，非普通住宅和别墅、写字楼、商业用房三大类型，项目所在地不再划分到县级，由各省、市（地区）地税机关在调查测算的基础上，统一并且提高土地增值税预征率，做到一个市或一个省对土地增值税预征率的统一。建议全市或全省对房地产不同项目类型，确定不同的预征率，对普通住宅项目执行2%的土地增值税预征率，对非普通住宅项目执行4%的土地增值税预征率，对别墅、写字楼、商业用房项目执行6%的土地增值税预征率。
（二）改变现行土地增值税先预征后清算的管理模式，实行定率征收
在上述“建议完善土地增值税税收政策”暂不能实现的情况下，建议省、市地税机关，改变现行的土地增值税“先预征后清算”的管理模式，根据目前房地产市场行情，调查测算出不同类型的房地产开发项目应承担的土地增值税税负水平，按照房地产企业的预（销）售收入，对土地增值税实行定率征收，一次征收到位，不再进行土地增值税清算，操作简单，也便于管理。笔者依据初步测算结果，建议全市或全省对多层（8层以下）商品住宅（不再认定普通住宅和非普通住宅）执行5%的土地增值税征收率，对高层（含小高层、高层）商品住宅（不再认定普通住宅和非普通住宅）执行10%的土地增值税征收率，对别墅、写字楼、营业性用房执行20%的土地增值税征收率。
（三）继续推行房地产税收一体化管理
在目前已经建立起房地产税收一体化管理工作机制的基础上，进一步强化与住建、房管、国土等部门的协调沟通，建立长效工作机制，将信息共享、联席会议制、经费保障落到实处，做到常态化，把土地增值税的控管作为“先税后证”审核把关的重点内容，对未足额申报缴纳土地增值税的房地产项目，不予办理有关的权属手续。
（四）深化征管改革，实行税源专业化管理
根据房地产市场发展速度和规模，适时对房地产行业实行专业化管理，成立房地产税收专业化管理机构，配备业务素质高、责任心强的干部，把房地产税收真正管精、管细，挖掘税源潜力，确保税收政策的执行到位和税收计划的全面完成。
（五）加大税务稽查打击力度，整顿和规范房地产市场秩序
把房地产行业、房地产企业作为税务稽查的重点对象，土地增值税作为稽查的重点，逐步规范房地产市场税收秩序。
（六）加强土地增值税政策宣传
鉴于土地增值税的征收管理相对薄弱，地税干部在加强学习提高业务水平的同时，要深入房地产开发企业进行认真讲解、辅导，送政策上门，特别是新成立的房地产企业，要重点辅导财务人员和办税人员，全面规范房地产企业涉税行为，提高纳税申报质量，增强纳税自觉性。●
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