上市审计报告范文第1篇
摘要：本文认为，审计市场结构研究的目的，是了解审计市场的竞争特性及其对总体执业质量的影响。国外审计市场具有高集中度的特点，寡占型审计市场结构对审计质量的提高有积极影响。我国上市公司审计市场结构具有低集中度特征，并且对审计服务市场的执业质量产生不利影响。本文基于审计市场集中度应该与其所服务的股票市场集中度相适应的观点，提出了我国审计市场现行结构的改进和发展战略。
关键词：审计市场结构 集中度 成因 审计质量 优化建议
国外研究审计市场结构的文献始于二十世纪七十年代，当时主要是为了响应美国国会提出的宣称美国审计行业存在产业缺陷的报告。美国国会认为“八大”会计公司在审计市场上拥有垄断地位，并获得垄断利润，国会的这种基于直观判断类型的宣称，促使理论界加强了对审计市场结构进行的研究。国外审计市场结构研究的主要目的是，在分析上市公司审计市场份额的分布状况和集中程度的基础上，确定审计市场高集中度的决定因素，是基于会计师事务所提供的服务产品存在质量差别，还是会计师事务所的市场竞争行为确实已发生改变，即审计市场存在“共谋”行为所致，从而了解整个审计市场的竞争特性及其总体执业质量水平。SCP(结构—行为—绩效)理论研究者发现，高的市场集中度并不表明市场竞争程度的下降。许多产业看起来背离了完全竞争，但背离的程度很明显与被认为反映行业结构的产业集中度并不高度相关。对于审计服务行业情况又如何，本文在借鉴已有研究成果的基础上，对审计市场结构进行进一步探讨，目的在于了解我国审计市场的竞争状况及其对独立审计质量的影响。
一、国外审计市场结构的特点、成因及对审计质量的影响
(一)国外审计市场结构的特点市场结构是指特定的市场中，企业间在数量、规模上的关系，以及由此决定的竞争形式。市场绩效是指市场为消费者提供利益所取得的成效。产业组织学中关于市场结构、市场绩效之间关系的SCP理论认为，在不同结构市场上企业间的竞争状况不同，对市场价格的影响力不同，从而企业的市场行为也不同；而企业的市场行为又影响该行业的市场绩效。市场结构包括决定市场竞争力的因素，其通过厂商行为来影响市场绩效。研究市场绩效是如何随着市场结构变动的，需要度量市场结构。一般着重考察某行业内各企业间市场份额的分布状况，最常用的表征指标为反映集中度的N厂商集中比率(Concentration Ratioof N Firms，cRn)和反映离散度的赫芬达尔——赫希曼指数(Herfmdahl—HirshmanIndex，HHIn)。N厂商集中比率能较好地、简便地反映产业内的市场集中状况，显示产业的垄断和竞争程度，因而是度量市场结构时广泛使用的指标。而采用HHI能很容易看出市场份额的变动差异，更明确地说明企业间的竞争状况，所以，也越来越受到学术界的重视。
微观经济学按照竞争程度，从厂商数目、产品差别程度、进入市场的难易程度以及厂商对产量和价格的控制程度等方面，将市场结构划分为完全竞争、垄断竞争、寡占和完全垄断等类型。一般来说，CR4(HHIn)大于60％(0.18)就是高度集中的审计市场(严重的卖方垄断)，而低于40％(0.01)则是较高集中的审计市场(轻微的卖方垄断)。Gilling和Stanton(1978)运用N厂商集中比率和赫芬达尔一赫希曼指数这两个指标研究了澳大利亚审计市场的集中程度，研究得到的结果是CR4指数为66％，HHl4指数为0.15。Tonge和Wooton(1991)用同样方法研究了1988年美国审计市场的集中程度，得到的结果是CR4为70％，CR8为96％。这些研究均提供了国外审计市场高度集中的证据，而且均发现“八大”或“四大”在审计市场中占有较高的市场份额。美国、英国等证券市场和注册会计师职业发达的国家，上市公司乃至其他大型企业的审计业务都是由极少数巨型会计公司控制的，即形成了寡占型的审计市场结构。尽管美国国会在20世纪70年代末，就曾对当时“八大”会计公司瓜分上市公司审计业务的现象提出了批评，希望证券交易委员会(SEC)进行干预，但美国政府事实上并没有采取任何所谓的反垄断措施，相反原来的“八大”进一步合并为“五大”，后来成为“四大”，寡占型审计市场结构依然如故。
(二)国外审计市场高度集中成因审计市场的高集中度可用审计服务质量的差异性予以解释。审计服务质量的差异具体体现为会计师事务所通过审计服务产品(即注册会计师对外出具的审计报告)向外部信息使用者提供的会计信息可靠性保证程度。大量实证研究集中于审计报告的后果，因为审计报告所提供的保证程度是衡量审计质量的直接尺度，而对于研究者而言，审计工作底稿、审计判断过程等均是不可知的。所以，研究者就从注册会计师提供的审计服务产品人手，并结合审计市场需求方面的特征来探寻审计服务质量是否存在差异。研究发现，“八大”会计公司相对于非“八大”会计公司来说具有更高的审计服务质量，即为外部信息使用者提供更高的可靠性保证，特别是在上市公司和受管制行业的客户市场上，大事务所提供的服务产品质量优于小事务所，因此，在上市公司和受管制的行业中，大型会计师事务所容易形成较高的市场份额。而大型会计师事务所具有较高的行业市场份额所带来的效率提高又使客户得到了更高的保证程度。“八大”会计公司具有的行业专家才能优于其它事务所，行业专家才能意味着审计师收集审计证据的能力更高，由此占有较高的市场份额，也形成了高度集中的审计市场结构。一些实证研究的结论也表明，会计师事务所的行业市场份额与其获取新客户的能力呈显著正相关关系(Danos andEichenseher，1982；Eichenseher andDanos，1981；Williams，1988)，这也为审计质量的差异性导致上市公司审计市场的高集中度提供了经验证据。
高集中度是审计市场的竞争结果而非“共谋”行为所致。国外审计市场的高度集中引起了研究者对审计市场是否还存在充分竞争行为的关注。因为高集中度若由审计市场供给方之间的“共谋”行为造成，则会有损审计市场充分竞争，进而会有损于审计质量，因此，审计市场供给方之间的竞争性越来越受到了研究者及监管者的极大关注。一般同质产品、稳定的行业环境和悠久的行业经验会有助于主导企业形成“共谋”，而市场份额的相对不稳定将很难促成“共谋”行为，因此，审计市场份额的稳定性可用于分析审计市场是否存在“共谋”行为。大量研究测试了会计师事务所所占市场份额的稳定性，均发现以行业和被审计客户规模来衡量的“八大”会计公司的相对市场份额并不能保持稳定，因此，“八大”会计公司之间很难形成默契的“共谋”行为(Dopuch and Simunic，1980；Harris，1976)。Danos和Eichenseher(1986)在前人研究审计市场结构的基础上，从两个角度分析了审计市场份额分布的变
化，结果表明，“八大”会计公司之间各自的市场份额是不断变化的，这也证实“八大”会计公司之间存在激烈的竞争。Shockley andHolt(1983)运用组织行为学理论研究了审计服务需求方是否能够系统区分八大事务所之间提供的审计服务产品，以及用于进行判断的质量特征标准是什么。作者选取美国最大的30家银行的财务主管(Chieffinancialofficer)作为参与者进行研究，研究证实，至少银行的财务主管能够以一种系统的方法区分八会计师大事务所，这表明审计行业存在服务产品质量差别，至少在“八大”会计公司之间是如此的。而且，研究发现审计需求方用以区分审计服务产品质量特征的标准包括会计师事务所的市场份额和其谨慎性。这些研究均表明，竞争仍是审计市场的主旋律，审计市场的高集中度可能是一些市场的内在因素形成的，而非是主导会计师事务所之间的“共谋”所造成的。
(三)寡占型的审计市场结构对审计质量的积极影响 笔者认为，寡占型的审计市场结构有利于提高审计质量，其对审计质量的积极影响主要表现在以下方面：一是有助于增强审计师保持独立性的实力。寡占型审计市场结构的形成，使得大型会计公司在审计市场中占据主导地位，而大型会计公司由于拥有更多的客户，因某个客户解聘审计师而引起的“准租金”损失，很可能小于因未能报告客户欺诈行为而对事务所声誉和收入造成的不利影响。也就说大型会计公司具有更强的担保能力，更能抵制来自客户的不当压力。在寡占型的审计市场结构下，上市公司对会计公司的选择余地小，不正当变更审计师的空间也小，这也有助于提高审计师的独立性。二是有助于提高审计业务的连续性和边际利润。审计业务保持连续性(较稳定的审计任期)有利于审计师更好地评估和控制客户的审计风险，从而有利于提高审计的质量；审计业务保持连续性也有利于简化重复性的审计工作程序，并使具体审计项目的启动成本和事务所建立、维持审计质量控制系统的成本得以分摊，进而增加事务所的边际利润。会计公司只有拥有一定数量的稳定的客户，才能有效地实现规模经济性，从而提高整个行业的组织效率。所有这些还可进一步推动会计公司塑造良好的职业声誉和品牌。三是有助于提升会计师事务所间竞争的层次与水平。寡占并非完全垄断，并没扼杀必要的竞争，而只是提升了竞争的层次和水平，即“寡头”会计公司之间在审计服务质量、服务效率和服务深度上进行更为激烈的竞争。如Mary w.Sullivan(2000)对1985至1997年年间美国1978家上市公司的外部审计师进行了统计分析，结果表明1989年四家会计公司的合并使得后来的“六大”对大客户审计的边际成本下降，同时由于合并后各大会计公司在实力上更加旗鼓相当，相互间的竞争性反而加强了。Simunic等人进行的实证分析也表明，高度“寡占”性的美国审计市场仍具有充分的竞争性。而且寡占型的审计市场结构总是与事务所的规模化发展相伴随的。会计师事务所规模扩大，可以形成人才、网络、抗风险等优势，从而能够有效地满足大型集团公司、跨国公司的审计需求，并增强事务所的国际竞争能力。
二、我国上市公司审计市场结构的现状及对审计质量的影响
(一)我国上市公司审计市场结构的特征张立民等(2004)运用2002年度的有关公开数据，从审计市场的规模分布状况、专业化、对等聘任关系以及地域性四个方面，对我国A股审计市场结构进行分析后认为，我国A股审计市场尚未形成垄断竞争局面，也尚未发现明显的专业化；无论是以上市公司个数还是以上市公司资产计算的本地市场占有率都很高，表明我国A股审计市场上存在严重地区分割现象；我国A股审计市场会计师事务所与上市公司之间存在明显的对等聘任关系，表明我国A股审计市场虽然成熟度不高，但也不是一个行政性收费市场。余玉苗(2003)采用N厂商集中比率(CRn)，根据会计师事务所的年报审计业务客户数和客户的股本总额或资产总额测度了1997-1999年我国上市公司审计市场的集中度后认为，我国上市公司审计市场结构的特征之一是集中度过低，按客户数计算的CR10一直未超过三分之一，CR20一直徘徊在50％左右。即使按所审计的客户股本或资产总额为标准计算，CR10最高只有44.41％、CR20。最高也只有73.62％。特征之二是地域性强。以1999年年报审计为例，当时100余家有证券相关业务执业资格的会计师事务所本地客户所占的比重平均达79.6％，非“十大”事务所的客户本地化比例更是高达82％。上市公司聘任本地事务所审计年报，虽然具有降低审计成本、便于与客户进行沟通等客观原因，但地方保护主义和人际关系的影响无疑也是重要的诱导因素。
(二)我国上市公司审计市场的集中度测算 我们选取2000～2004年我国A股审计市场进行集中度测算。选取该时间段的原因在于，2000年是我国会计师事务所大规模合并的一年，具有证券从业资格的事务所之间的合并同样非常踊跃。经过此次合并，2000年参与1999年年报审计的106家会计师事务所，到2001年审计2000年年报审计时仅剩下78家。据证监会的不完全统计，这78家会计师事务所中共有46家是合并后形成的，占总数的61.54％。由于在市场格局相对平稳的情况下，审计市场的集中程度及变化趋势，因此，我们剔除了2000年以前的数据。数据来源是CCER中国证券市场数据库。该数据库统计各年度上市公司数的截至日期是每年的12月31日。证监会每年发布的《料料年证券期货相关审计市场分析》，统计各年度上市公司数的截至日期是披露年度财务报告的截至日，即每年的4月30日。统计口径不一，计算出的各年度CRn指数会存在差异。(表1)给出了2000-2004年分别以客户数和客户资产总额为标准计算的CP4和CR8，选择前4位和前8位的事务所，这主要是为了便于与国外已有的研究进行比较。
从(表1)可以看出，各年按客户数计算的CR4基本保持在16％左右，CR8保持在26％～28％之间，集中度很低且年度间的变化不大。按客户资产总额计算的CR4和CR8显著高于按客户数计算的相应指标。在2000～2002年，市场集中度增长很快，CR4由25.09％增长到49.82％，CR8由37.80％增长到58.89％。2002～2004年CR4基本保持稳定，CR8继续小额攀升。总体上看，若以客户资产总额来计算，中国审计市场的集中度正在逐步提高。美国审计总署GAO(2003)给出了2002年美国证券审计市场上按客户数计算的CR4为78％；同一时期，我国审计市场上这一指标仅为15.08％，两年后，这一指标也仅为17.15％。可以说，我国上市公司审计市场集中度远远低于西方国家的水平。
(三)我国上市公司审计市场集中度的变化趋势及原因 我们对中国A股审计市场2000～2004年的集中度进行测算的结果表明，审计市场的集中程度在逐渐提高。2000年以前的情况又如何，李树华(2000)分别以客户数和客户资产总额为基准，测算了1993—1996年的集中度。结果表明：若以事务所拥有的客户数为基准，1993-1996年的CR10分别为51％、48％、44％、35％，4年的下降幅度为16％；若以事务所拥有的客户资产总额为基准，1993-1996年的CR10分别为67％、61％、60％、52％，4年的下降幅度为15％。吴溪(2001)测算的时间范围是1996(1997)～1999年，采用的基准为客户股本总额和客户资产规模。结果表明：如果采用客户股本总额进行计算，1997～1999年的CR10分别为44.41％、38.75％、34.93％，3年的下降幅度约10％；如果按客户资产总额为标准，1996年的CR10为54％，1999年这一指标下降至39％。由此可以大致描绘出自1993年证券资格许可证制度实施以来，中国A股审计市场集中度的整体变化。以集中度的变化趋势为标准，大体可以划分为两个阶段：1993-1999年，集中度逐年下降；2000～2004年，集中度逐年上升。1993-1999年的这种集中度不断下降的过程，可以称之为逆集中化。这种逆集中化过程可以看作是我国经济转型的结果和副产品，正如发达市场经济国家在发展初期出现的产业分散化过程一样。由于大型事务所独立性相对较高，市场上却充斥着对低质量审计服务的需求，由此导致大型会计师事务所的市场份额显著下降；另一方面，其他中小型会计师事务所的市场份额又没有得到大幅度的提高。其结果必然是审计市场集中度的下降。经济转型时期的制度安排难以孕育出充分竞争的市场环境是导致这种逆集中化现象的主要原因。进入2000年以后相关环境有所转变，市场对审计服务的需求逐渐正常化，提供高质量审计服务的大型会计师事务所开始凸现出竞争优势。在相关监管政策的配合下，一些竞争力强、绩效好的大型会计师事务所市场份额迅速扩大，竞争优势日益稳固，从而使得审计市场出现集中化的迹象。总体来看，我国上市公司审计市场结构仍具有低集中度的特征。
(四)我国上市公司审计市场结构对审计质量的影响 我国上市公司审计市场结构的低集中度对审计质量产生的不利影响，主要表现在：一是会计师事务所难以实现规模经济性。上市公司审计市场结构的低集中度，使得证券审计市场充斥着较多小规模的会计师事务所，会计师事务所由于客户数量过少，市场占有率过低，业务经营无法形成规模效应，经营成本难以降低，盈利能力自然也难以提高。结果事务所就没有经济实力和品牌声誉来吸引、凝聚高素质的审计人才，也无法在人员培训、审计技术开发、风险控制等方面进行必要的投资，审计服务质量也就很难得到保证。而且大量规模过小的会计师事务所也没有足够的实力抗拒审计风险。二是加剧了审计师与上市公司间审计契约关系的失衡，危害了审计的独立性。我国大多数上市公司治理结构不完善，来自于发起人或控股股东的经营者集公司决策权、管理权、监督权于一身，股东大会形同虚设，“内部人控制”问题严重。在此环境下，选聘审计师的权力真正掌握在经营管理者手中。经营管理者由被审计人变成了审计委托人，并决定着会计师事务所的聘用、续聘、付费等事项，审计师在审计交易契约中明显处于被动地位。而且目前的行业监管体系和责任追究模式也决定了，弄虚作假的审计师受到查处的概率很小。因此，审计师往往选择迁就上市公司甚至与上市公司共谋，进而损害中小投资者的利益。在这种审计关系格局下，审计市场若过于分散，上市公司的选择空间就很大，总可以找到较为配合、愿意满足其不当要求的会计师事务所提供审计服务。这必然导致会计师事务所为维系客户，屈从于管理当局的操纵，从而严重危害审计的独立性和社会公信力。三是制约了会计师事务所风险、质量和品牌意识的培养，不利于其提升竞争实力。在我国现行审计市场结构型态下，会计师事务所之间的竞争主要体现在客户数量的争夺上。会计师事务所为争夺更多客户，将主要精力放在与有关政府部门和上市公司经营者搞好关系上，热衷于低层次的价格竞争，而不是努力提高审计质量、防范和控制审计风险。这无疑阻碍了我国注册会计师行业整体执业水平的提高，不利于其与国际知名会计公司在国内市场上进行有效竞争。
三、我国上市公司审计市场结构优化建议
(一)审计市场结构优化的尺度 会计师事务所资产专用性程度不高、服务产品异质以及审计与非审计服务联合提供产生的合约范围经济性，使得其具有明显的规模效益递增的特征。因此，会计师事务所会竞相追求规模经济效益，导致审计市场日趋集中。但审计市场上的规模效益递增并不会带来“马歇尔冲突”，原因在于审计市场的沉没成本较小，审计师变更动机复杂，因此对潜在竞争者的快速进入缺乏阻止力，潜在竞争者的“进入威胁”会迫使在位的大型事务所很难动用其市场势力。这使得传统的有效结构和完全竞争本身不再重要，垄断『生的市场结构反而更有助于达成规模经济效应与自由竞争活力的融合。因此，有效的审计市场结构应该是一个可竞争的垄断均衡结构。审计市场上有一批大型会计师事务所，集中度较高，会计师事务所之间的审计服务产品存在质量差异，但不存在人为的进入壁垒(徐正刚，2006)。周红(2005)通过对世界最大的40家会计师事务所和美国最大的100家会计师事务所最新走向的数据分析，证明了近年来国际审计市场的最新动向是集中度在降低，“四大”的寡占市场地位开始减弱。根源在于由于安达信和“四大”暴露的一系列丑闻，人们已经开始动摇“事务所的规模越大质量越好”的信念，并且对“四大”的寡占市场地位妨碍竞争的负面作用也日益担忧。在这种背景下，股票市场和审计市场监管机构已开始推行一系列措施来遏止“四大”的扩张势头。审计市场的集中度达到什么水平可以认为是适度的或是优化，一个合理的判断应该是审计市场的集中度应该与其所服务的股票市场的集中度相适应。就是说如果上市公司中的大企业由大型会计师事务所审计，中企业由中型会计师事务所审计，小企业由小型会计师事务所审计，就是一种比较合理的结构。因为，如若较大的会计师事务所审计较小的企业，由于没有规模收益，相对于较小型会计师的事务所并无优势。而较大的会计师事务所分为若干较小的会计师事务所，增加了竞争度，从而增加了效率。相反，如由较小型会计师的事务所审计较大的企业，势必需要多个较小会计师事务所联合才能审计一个较大的公司。由于交易成本的存在，就不如由一个较大型会计师的事务所去审计更有效率。
(二)我国上市公司审计市场结构的改进和发展战略 依据审计市场集中度与股票市场集中度相适应的观点，对我国审计市场现行结构应采取如下的改进和发展战略：一是通过提高上市公司审计市场的准入标准，引导国内会计师事务所走规模化发展道路，鼓励国内会计师事务所之间的强强合作。对那些已经有信誉和品牌的大型会计师事务所，应当加以扶持，并鼓励其与非“四大”的国际会计师事务所合作与合资，这是解决当前我国会计师事务所平均规模偏小、缺乏竞争实力、执业质量低下的重要手段。在促使和推动我国会计师事务所走规模化发展道路时，还必须坚持以市场机制调节为主的原则，即要确保事务所在自愿、平等、协商的基础上，自主选择合并、重组对象，而不能实行政府强制。否则，将会严重影响会计师事务所今后的和谐运作和健康发展。因为注册会计师行业毕竟是人力资本高度密集型的服务业，从业人员的亲合力、积极性和责任感是决定事务所兴衰存亡的关键因素。还应允许会计师事务所根据自身条件和意愿，选择实现规模经营的具体形式，如实行集团制、进行创立式或吸收式合井、发展成员所等。二是对所有的会计师事务所一视同仁，避免给予“四大”超国民待遇。如有的银行规定，信用审计一律需要通过外资会计师事务所；深圳市政府要求深圳基础性产业一律要请“四大”审计；政府对国内会计师事务所推行政府指导价格，而对国际会计师事务所则允许市场调节价格等。这些都是应当加以矫正的。因为我国审计市场现行结构还没有发展到如同在西方发达国家那样集中的地步，即由于“四大”的寡占市场力量，审计市场集中度大大高于股票市场集中度。既然发达国家的审计监管机构已经在遏止“四大”的扩张，我国就没有必要一定等到发展到与其一样的程度再来加以控制。
上市审计报告范文第2篇
本文从实证分析的角度来揭示了股权集中度因素对审计意见出具类型的影响，并对考察变量的检验结果进行了分析和解释
本文在理论分析的基础上提出假设，考察上市公司股权集中度与上市公司被出具非标准意见的关系。设置有关假设的两个考察变量和八个控制变量。为考察各个变量对审计意见的影响，建立模型、并对模型所需的考察变量进行描述性分析和T检验。在此之后，对模型进行Pearson相关系数分析和Logistic多元回归检验，用检验结果来证实假设，从实证分析的角度来揭示股权集中度因素对审计意见出具类型的影响，并对考察变量的检验结果进行分析和解释。
一、假设
在我国大部分的上市公司中，“一股独大”现象十分严重。股权集中度的提高可能导致大股东对小股东利益的侵害，从而影响公司价值的最大化，对于我国的上市公司来说，股权过于集中是一个摆在我们面前的很严重的问题。
（一）控股股东无有效约束机制
股权过于集中于某一大股东，大股东就会依据其持有的股份在股东大会、董事会上拥有重大发言权，作为大股东派出的全权代表的经营者，集公司决策权和管理权于一身，从而导致上市公司所有权、决策权、管理权的高度统一。因此，根据信息不对称原理，大股东极有可能为了自身的利益，利用其控制财务信息的优势地位，做出损害中、小股东和相关者利益的行为，从而不利于资本市场的健康有序发展。
（二）中小股东“搭便车”行为
对于广大的中小投资者来说，由于其股权过度分散，在公司股东大会中并不拥有发言权，不具有对公司的实际控制能力，因此并不是真正意义上的股东。从监控角度来讲，由于中小股东个人监控企业经营者所带来的收益外部性较大，监督经营者所花费的所有成本要自己独自承担，收益并不完全归其所有，因此，基于对参与成本的考虑，中小股东普遍存在着“搭便车”的心理，缺乏参与股东大会的热情，在不能“用手投票”的情况下，倾向于通过“用脚投票”，以脚底抹油、溜之大吉为上策，来保护自己的利益。
（三）控股股东肆意损害中小股东利益
一股独大，一股独占，不仅使上市公司管理层为公司大股东所控制，而且公司股东大会也变成了大股东会，而控股股东的利益与外部小股东的利益往往不一致，甚至有严重的利害冲突，在外部制衡力量较弱的情况下，控股股东为了追求自身利益，有可能牺牲其他股东的利益，通过追求自利目标而不是公司价值目标来实现自身价值的最大化。
由于控股股东经营者集公司的决策权、管理权和监督权于一身，股东大会流于形式，从而进一步导致上市公司与注册会计师审计关系的严重失衡，经营者由被审计人变成了审计委托人，并决定着审计人的聘用、审计费用的多少和费用支付的及时性等关系会计师事务所生存与发展的重要事项。注册会计师作为理性经济人，在这种关系格局下，考虑到自己的生存发展，注册会计师向上市公司管理当局妥协，甚至与之共谋就不足为奇了。而且，控股股东在上市公司中主持一言堂，在与注册会计师的博弈中，更易占据上风。
由于审计质量的不可直接观察性，对审计质量的研究一般采取一定的替代标准。本文采用的审计质量的替代变量为审计意见的类型，通过实证分析的方法，如果被考察的因素与非标准审计意见成负相关关系，则说明在其他条件相同的情况下，在该因素的影响下，注册会计师对上市公司更易出具比较好看的标准意见，审计质量较低；与非标准审计意见正相关的，注册会计师对上市公司更易出具比较严重的非标意见，审计质量较高。这也是审计实证研究领域通用的判断标准。因此，本文提出假设：上市公司股权集中度与非标准意见负相关。
二、 变量设计及数据来源
（一） 样本考察变量设计及数据来源
为了考察股权集中度与审计意见类型的关系，本文设置以下样本考察变量。
1.审计意见类型
审计意见类型按照标准意见与非标准意见分为两类，审计意见变量数据来自巨灵证券信息数据库中国证监会披露的各上市公司的年度报告，意见类型按照各个上市公司的年度报告手工收集。该变量设置办法按照属性数据来设置，当审计意见类型为非标准审计意见时，该变量取值为“1”；当审计意见类型为标准审计意见时，该变量取值为“0”。该变量取字母表示为：YIJIAN，即当审计意见类型为非标准审计意见时，YIJIAN取值为“1”；当审计意见类型为标准审计意见时，YIJIAN变量取值为“0”。
2.股权集中度变量
本文设置第一大股东持股比例实际值变量。该变量为连续性变量，取值为上市公司第一大股东持股比例的实际数。该变量持股比例来自巨灵证券信息数据库，部分数据手工收集。该变量取字母表示为：YDSJ，取值为上市公司第一大股东持股比例的实际数。
（二）样本控制变量与数据来源
注册会计师在发表审计意见时，会受到许多因素的影响。本文将其大致分为三类：第一类是审计客户的特征，主要反映在审计客户的财务风险上；第二类是注册会计师的特征，主要反映在会计师事务所的规模和会计师事务所的变更上；第三类为其他相关因素，主要反映在上年出具的审计意见类型和上市地点上。
1.资产负债率
本文用该指标控制上市公司的财务状况，将资产负债率变量设置为连续性变量，该变量用字母ZCHFZHL来表示，取上市公司各年资产负债率的实际数。
2.净资产收益率
由于上市公司盈利状况对注册会计师出具审计意见起着非常重要的作用，因此，本文设置净资产收益率指标，以控制上市公司的盈利状况。本文将净资产收益率变量设置为连续性变量，该变量用字母JZCHSHYL来表示，取上市公司各年净资产收益率的实际数。
3.总资产
为了控制上市公司的规模大小对审计意见的影响，本文选取上市公司的总资产作为控制上市公司规模的变量，该变量设置为连续性变量，用字母ZZCH来表示，为了避免总资产与非标意见之间的非线性关系，本文按照实证研究领域通用的做法，采用取自然对数的转换形式。
4.应收账款占流动资产比例
应收账款占流动资产比例是衡量上市公司资产质量的指标，本文将其纳入控制变量范围。应收账款占流动资产比例指标设置为连续性变量，用字母ZHKBL来表示，取上市公司各年应收账款占流动资产比例的实际数。
5.会计师事务所规模大小
一般研究认为，上市公司聘请的会计师事务所的规模大小对注册会计师出具审计意见有较大的影响，这里反映会计师事务所规模的大小以会计师事务所的客户多少为标准。本文对2000-2002年中，各年年度报告中披露的会计师事务所进行统计。按其客户的多少进行排序后，选取前五大会计师事务所或前十大会计师事务所为控制事务所规模大小的变量，变量按属性数据选取。当属于前五大时，变量值赋“1”，不属于时，变量值赋“0”。该变量用字母QWD来表示。
6.会计师事务所变更
有专家曾发现上市公司在变更会计师事务所后其审计意见有严重化的倾向。因此，本文设置会计师事务所变更这个变量作为一个控制变量。该变量用字母SWSBG来表示，当上市公司当年变更会计师事务所时，该变量取值“1”；会计师事务所没有发生变更，该变量取值为“0”。
7.上年度审计意见类型
在证券市场上，审计意见具有高度的持续性。注册会计师在考虑本年度发表的审计意见时，会对上期存在的审计意见追踪探察，并根据审计客户的调整或改进情况做出判断。纳入上年度审计意见变量也能够在一定程度上对上市公司以前的情况差异做出控制。该变量用SNYJ来表示，当上市公司上年的审计意见类型为非标准审计意见时，该变量取值为“1”；当上市公司上年的审计意见类型为标准审计意见时，该变量取值为“0”。
8.上市地
本文为了控制不同的上市地点对审计意见类型的影响，设置上市地变量。该变量用字母DIDIAN来表示，当上市公司上市地点为上海交易所时，该变量取值为“1”，当上市公司地点为深圳证券交易所时，该变量取值为“0”。
三、 模型设计及变量的描述性分析、T检验
（一）模型设计
为了对上述影响审计意见类型的假设进行检验，本文设计如下模型：
YIJIAN=α+β1YDSJ+β2ZZCH+β3ZHKBL+β4JZCHSHYL+β5ZCHFZHL+β6QWD+β7SNYJ+β8SWSBG+β9DIDIAN+ε
（二）第一大股东实际持股比例的总体分析
为了全面考察上市公司审计意见出具类型与第一大股东持股比例变化的关系，本文首先从总体上对上市公司各持股范围段内上市公司的总体分布进行分析。
上市公司第一大股东实际持股比例主要集中在15.1－75％之间，其中：15.1－30％的持股比例，集中了856家上市公司，占总体比例的25％；30.1－45%的持股比例，集中了793家上市公司，占总体比例的23％；45.1－60%的持股比例，集中了868家上市公司，占总体比例的26％；60.1－70%的持股比例，集中了684家上市公司，占总体比例的20％；第一大股东实际持股比例在15.1－75％之间集中了94％的上市公司，而且，在各个范围段分布比较均匀，平均在20％左右。
（三） 第一大股东实际持股比例与审计意见类型的分组对比分析
上市公司被出具非标意见的比例总体上随着上市公司第一大股东持股比例的增加而逐步递减，从30.1－45％的范围内开始下降，被出具非标意见的上市公司的比例分别为11％、10％、7％。上市公司被出具标准意见的比例随着上市公司第一大股东持股比例的增加而逐步提高，从30.1－45％的范围内开始，被出具标准意见的比例分别为89％、90％、93％、95％。
（四） T检验统计分析
T检验结果，出具标准意见的均值为45.086，出具非标意见的均值为39.035，T值为6.32，标准意见与非标准意见两组数据存在显著性差异，显著性水平为1％。从统计意义上讲，两者是存在显著差异的，被出具标准意见的第一大股东持股比例显著地大于被出具非标准意见的持股比例。
四、 模型检验
（一） 单变量相关系数检验
第一大股东实际持股比例和非标审计意见显著负相关。第一大股东实际持股比例与资产总额、净资产收益率、应收账款占流动资产比例、公司上市地点成正相关关系；与资产负债率、前五大会计师事务所、上年审计意见、事务所变更成负相关关系。以上相关系数均未超过正负0.5，结合其他变量的相关系数分析，说明模型中各变量之间不存在多重共线性问题，可以作为多元回归分析的基础。
（二） Logistic多元回归检验
模型总体卡方值578.2385，显著性水平为1％，模型有效。考察变量上市公司第一大股东实际持股比例与非标准审计意见成负相关关系，而且在1％水平上显著。多变量回归结果显示，本文所设定的假设得到验证，而且，第一大股东实际持股比例与非标准审计意见成显著负相关关系。
控制变量中，上市公司资产总额与非标准意见负相关，不显著；净资产收益率与非标准审计意见负相关，不显著；资产负债率与非标意见正相关，1％水平上显著；应收账款比例与非标意见正相关，不显著；前五大会计师事务所与非标意见负相关，不显著；上年度审计意见与非标准意见正相关，1％水平显著；事务所变更与非标意见正相关，1％水平显著；上市地与非标意见负相关，5％水平显著。
五、 对模型考察变量检验结果的解释
通过对上述模型的检验结果进行分析，可以发现：本文的假设在多变量回归模型得到了验证，相关关系与预期基本相符。
本文运用的考察变量与非标准审计报告成显著负相关关系，第一大股东实际持股比例变量与非标准意见1％或5％水平显著，上市公司股权集中度与非标准审计意见成负相关关系。这就说明，注册会计师在出具审计意见时，对股权集中度高的上市公司更易出具比较好看的审计意见。股权高度集中，暗含着具有控股股东的存在，控股股东在上市公司中具有举足轻重的地位，控股股东的行为往往难以受到有效的制约，失去约束的控股股东在经济利益驱使的激励下，往往具有损害中小股东利益的行为倾向，为了通过比较好看的审计意见来掩盖违规行径，控股股东就会采取各种手段与注册会计师进行谈判，促使注册会计师出具标准审计意见。因此，在其他条件相同的情况下，注册会计师对股权集中度高的上市公司更易出标准意见，审计质量较低。
上市审计报告范文第3篇
关键词：内部审计；内部控制；独立性
文献标识码：A
1 我国上市公司内部审计存在的问题
1.1 内部审计机构设置不合理
在我国，由于相关法律没有对上市公司内部审计机构的设置作出具体的规定，因此，上市公司可以根据公司的实际情况选择设置内部审计机构。从我国上市公司内部审计机构的实际情况来看，绝大部分隶属于管理层，由总经理负责领导。虽然这种模式有利于内部审计人员及时发现经营管理中的问题，直接与管理层沟通，尽快拿出相关问题的解决方案，避免问题进一步扩大。但是它还是存在一些缺点，例如不能实现董事会对总经理的有效监控，加剧内部人控制，审计的独立性难以得到保证，审计职能无法充分发挥。
1.2 内部审计人员专业素质不够高
从目前我国上市公司内部审计人员的构成情况来看，绝大多数出生于财务专业，学历相对较低，但是经验比较丰富，对公司的整体财务状况及财务流程比较熟悉，少部分学历较高，理论知识方面比较丰富扎实，但是工作时间不长，与前者相比，经验较为缺乏，还有一部分审计人员来自于公司其他部门，也并非财务专业出生，没有经过系统的培训，只能够进入审计部门后在工作中慢慢学习，而具有执业资格的内部审计师更是缺乏。
1.3 内部审计的独立性较差
独立性是审计的灵魂，它要求内部审计人员在整个工作过程中不受任何因素的干扰，独立地制定审计计划，确定审计范围，执行审计程序，出具审计报告，检查和评价公司的经营管理活动，然而，内部审计机构是公司内部设置的机构，它的设置往往带有管理层的主观因素，独立性较差，不可能像外部审计那样具有权威性。此外，大多数上市公司的管理观念仍然停留在原来的水平上，内部控制机构并没有随着经济的发展和经营管理要求的提高而做出相应的转变，设置内部审计部门只是为了应付检查，或者设置的内部审计机构隶属的层次较低，内部审计人员全面展开工作还有一定的困难，积极性受到影响，内部审计的独立性没有得到根本的保障，也无法发挥应有的作用。
1.4 内部审计的方法落后
据相关资料统计。我国接近80％的上市公司选择的是事后审计，在采取这种方式时同时将一些重要业务提前进行事前审计，剩下的对正常经营活动影响不大的业务则进行事后审计，20％的公司则是事前审计，事中审计和事后审计同时进行，这些数据表明我国上市公司大部分进行的是事后审计，但是事后审计只是对企业已经发生的经营活动进行分析，只能为以后的工作提供参考和改进意见，无法弥补已经形成的损失，不能像事前审计和事中审计那样提前发现问题，避免造成不必要的损失。此外，大多数公司采用的方法仍然是传统的手工查账方式，随着社会不断进步产生的新的审计方法例如统计抽样和非统计抽样，计算机审计技术等则没有得到普遍应用，导致审计工作的效率大大降低，审计风险无法量化并得到有效控制。
2 完善上市公司内部审计的对策
2.1 强化内部审计在公司治理中的地位
我国相关法律一方面要求上市公司必须设置内部审计机构，另一方面对内部审计机构的工作范围也有了具体的规定，但是，法律对内部审计的要求并没有像外部审计那样严格和具体，主要体现在相关管理层可以根据公司的具体情况自由选择内部审计机构的设置模式，内部审计人员的专业素质也没有规定需要达到何种层次，可以任意安排，更为重要的一点是，内部审计不需要承担什么法律责任，也就是说，我国上市公司内部审计的法律地位还是一片空白，这就导致了管理层对内部审计不会产生足够的重视，更不用谈它在公司治理中的地位。内部审计在公司治理中的地位完全取决于管理层对它的认识程度。而根据目前的实际情况，内部审计的法律地位近几年还不大可能得到真正的实现，因此，我国上市公司必须正确认识到内部审计虽然没有法律严格的制约，但是要想内部审计机构能够真正地发挥作用，必须转变观念，提高内部审计在公司中的地位。
2.2 合理设置内部审计机构
要想合理设置上市公司内部审计机构，公司必须首先保证审计机构能够保持一定的独立性，使内部审计人员能够不受其它部门的干涉和影响，在不屈于任何部门的压力和利益牵连的基础上独立工作，及时查出问题。我国上市公司内部审计机构的问题关键在于内部审计机构表面上是对董事会负责，实际上极容易受到管理层的影响和控制。针对我国的实际情况，最好的方式是在董事会下设置审计委员会，审计委员会直接对董事会负责，且审计委员会的人员应大多数由独立董事担任，这样才能够避免内部审计机构被管理层操控的现象，从根本上杜绝财务信息造假的可能性。此外，在设置审计委员会之后，内部审计机构隶属于审计委员会，直接向审计委员会报告工作。
2.3 提高审计人员专业素质
总体情况来看，我国上市公司内部审计人员专业素质没有达到相应的要求，现代内部审计要求审计人员的知识结构多元化，而不是仅仅局限于原来的财务领域。针对我国的实际情况，一方面在选拔内部审计人员时应制定相应的标准。例如审计人员学历必须达到某个层次，还须同时具备一定程度的审计理论知识和相关年数的实践经验，这样可以使得审计机构人员的专业水平保持在一定的高度，进行后续培训时只需花费较少的财力物力，另一方面审计人员的知识领域应进行拓宽，尽量多掌握金融，法律和等相关知识适应时代的发展，这可以通过加强审计人员培训和后续教育来实现。
2.4 扩大审计范围
内部审计工作要扩大自己的工作范围，不应局限于财务领域的审计，要向业务经营领域和管理领域扩展，内部审计工作的重点不应放在财务收支的查错防弊上，而应该转向加强经营管理方面，提高经济效益，增强企业的竞争能力。在具体的实践中，内部审计的范围应拓展到价格审计，经济合同审计，内部控制审计，质量审计，风险管理审计等各个方面。其中，风险管理审计已经成为内部审计的主要发展趋势，企业的风险主要来源于经营风险和财务风险，因此，内部审计机构必须建立风险评估机制进行风险控制和管理，提出有关的风险控制的建议。此外，内部审计的范围还应从事后审计扩大到事前审计和事中审计，让内部审计能够真正地参与公司管理，增加内部审计在公司治理中的预见性和前瞻性。
3 结语
我国法律虽然没有规定内部审计机构承担法律责任，但是上市公司不应以此为理由而忽略内部审计的重要性。只有上市公司管理层对内部审计有足够合理的认识，才能相应提高内部审计在公司治理中的地位，然后通过合理设置设置内部审计机构和建立高素质的审计队伍。运用先进的方法和技术，为企业的经营管理提供最好的服务，使企业得到快速稳定的发展。
上市审计报告范文第4篇
摘要：国际上，税会关系存在着截然不同的盎格鲁-撒克逊模式和欧洲大陆模式。两种模式均有悠久的历史、深厚的文化传统以及由此形成的独特会计环境。税会关系模式差异的形成，主要由各国会计环境的差别决定。对税会关系模式产生重大影响的因素主要集中在法律体系、政府对市场经济的干预程度、资本市场、资本结构和公司治理这几个方面。两种模式在税会关系模式与公平税负、税会关系模式与税务行政效率、税会关系模式与会计标准目标的实现、税会关系模式与财务欺诈以及逃税的发现与惩罚等方面有不同的效应。我国目前正处在新一轮税制改革时期，会计准则和会计制度也日渐完善并逐步与国际会计惯例接轨，充分考虑我国现有国情，吸收、借鉴国际上两大税会关系模式的经验、教训，构建中国特色的、符合未来发展方向的税会关系模式，具有理论价值与现实意义。
关 键 词：税收法规定；会计标准；盎格鲁-撒克逊模式；欧洲大陆模式；环境因素
文献标识码：A
虽然各个国家的所得税法都对会计①标准的制定有不同程度的影响，应税所得额的确定对会计有不同程度的依赖，但就当前而言，最具代表性的税收法规与会计标准关系(以下简称“税会关系”)模式当属以美、英为代表的盎格鲁-撒克逊模式和以法、德为代表的欧洲大陆模式。其他国家的税会关系虽形态各异，但大多介于这两大模式之间，只是程度不同而已，如日本、芬兰等国。
一、盎格鲁-撒克逊模式与欧洲大陆模式下税会关系特征的比较
1. 以美、英为代表的盎格鲁-撒克逊模式
美国作为典型的普通法系国家，影响税会关系的法律因素除了法律规定外，还包括高等法院的判决。国内收入法典446(a)节虽然要求计算应税所得采用的会计方法，应该以纳税人用于计算利润的方法为基础。但第446(b)节又赋予财政部非常广泛的不采纳会计方法的权力。高等法院的一系列判决(如American Automobile Association v. United States、Commissioner v. Idaho Power Co.和Thor Power Tool Co. v. Commissioner)，更是拓宽了财政部税务委员会在确定应税所得时可将会计实务放在一边的权力(C.Bryan Cloyd，1995)。[1]如在Thor Power Tool (1979)一案中，最高法院认为：纳税人虽然完全按照会计标准(GAAP)规定对存货进行会计处理，但并没有清楚反映应税所得。由于财务会计和所得税系统的目标并不一致，将财务会计与税务会计等同的观点是不能被接受的。
在盎格鲁-撒克逊模式下，所得税法和会计标准是两个各自发展、相互独立的系统。按税法规定计算的应税所得和财务报告中的会计利润之间，往往存在着数额巨大的暂时性差异。应税所得是根据税法要求对会计利润进行差异调整计算得出的。公司资产负债表中往往会出现数额可观的递延所得税项目。由于税收法规与会计标准的高度分离，这些国家的财务会计和税务会计也是分离的。
2. 以法、德为代表的欧洲大陆模式
以法、德为代表的欧洲大陆国家属于典型的成文法系国家。历史上税收法规比会计规则要详细得多，这就自然地承认了税法的支配地位。如法国《拿破仑法典》曾明确规定，会计原则和方法必须遵守国家的税法，因此法国会计可称之为“税务导向的会计”(常勋，2005)。[2]无独有偶，在德国，税法对会计的约束作用，比商法和公司法更为细致、具体。德国《所得税法》和《所得税指令》中，要求财务记录必须与税法目标保持一致。如果税务审计时发现企业未遵守税法规定，则全部所得税减免将被取消。因此，纳税人为了获得税收上的利益，总是主动服从税法要求，这在德国称为“税务决定原则”(Determination Principle)。
因此，在欧洲大陆模式下，税法实际上有效地决定着会计标准，企业会计实务按税法规定执行，会计报表中的会计利润和纳税申报表中应税所得基本一致，资产负债表上几乎不会出现由于暂时性差异引起的递延所得税项目。
但在资本市场国际化的压力下，法国 “面向税收”的传统会计不得不发生一些变革，实行单个公司与集团公司会计相分离的“双轨制”。在单个公司会计方面，会计结果仍然是纳税和分配股利的法律基础。但在合并会计方面，企业却可以参照国际会计准则或其它国家的会计准则。德国在会计国际化进程中也采用类似的“双轨制”。
二、形成盎格鲁-撒克逊与欧洲大陆模式税会关系的环境因素比较
历史地看，无论是盎格鲁-撒克逊模式还是欧洲大陆模式，均有悠久的历史、深厚的文化传统以及由此形成的独特会计环境。税会关系模式差异的形成，主要由各国会计环境的差别决定。对税会关系模式产生重大影响的因素主要集中在法律体系、政府对市场经济的干预程度、资本市场、资本结构和公司治理这几个方面，有关比较如右表所示：
两大法系在强调对私人财产保护和处理国家权益与私人权益关系的方式上是不同的。在盎格鲁-撒克逊国家，《权利法案》中以强调维护、保障业主财产权益为主要精神。体现与贯彻这一根本精神便成为会计、审计乃至财务法律制度建立的根本依据与目标。而在欧洲大陆国家，宪法在强调保障私有财产的同时，又强调必须处理好国家权益与私人权益之间的关系(郭道扬，2002)。[3]
法律体系上的这一差异已被许多实证研究所证实。如Porta等研究发现，各国的法律制度对股权和债权的保障有很大的差异。一般说来，普通法国家如英、美，比一般的成文法国家如德、法，对小股东保障更为完备(Rafael La Porta，1998)。[4]法律对小股东的保障程度，会影响到一国的股权结构及证券市场规模。在美、英等国，证券市场发达，股权高度分散，而在法、德等国，证券市场规模较小，股权相对集中(Rafael La Porta，1997)。[5]Porta等发现，除英、美之外，大多数国家股权都不分散，上市公司大都有大股东控股现象，大股东直接参与公司的治理(Rafael La Porta，1999)。[6]
欧洲大陆国家和盎格鲁-撒克逊国家在环境因素上的差异比较
由于不同的法律传统对投资者的保护程度不同，影响了一国资本市场的发展；而资本市场的不同发达程度，又派生出不同的公司资本结构和治理模式，进一步影响会计目标的定位和会计信息的用途，最终决定税收法规与会计标准之间的关系。另外，从经济体制来看，政府对市场经济不同的干预程度，影响到公司财务报告是否具有宏观政策意图，也影响着税法与会计标准的关系。上述这些环境因素在很大程度上是紧密联系的。例如，普通法系更多地体现对中小投资者的保护，于是造就了发达的资本市场，导致企业以社会公众为主要资金提供者和市场导向的外部公司治理模式，因此决定了财务报告的投资者利益方向，最终使得会计标准和税收法规高度分离。而在成文法系下，资本市场一般不发达，国家对经济干预较强，企业资金主要来源于国家或银行，公司采用的是内部治理模式，财务报告以国家和债权人利益为重，税收法规和会计标准高度融合。
三、盎格鲁-撒克逊和欧洲大陆税会关系模式的效应比较
1. 税会关系模式与公平税负
纳税能力原则要求根据每个人的纳税能力的大小来确定其应当承担的税收。横向公平要求具有相同纳税能力的人应缴纳同等的税；纵向公平要求具有不同纳税能力的人应缴纳不同的税(邓子基、林致远)。[7]
在盎格鲁-撒克逊模式下，财务报告中会计利润和纳税申报表中应税所得之间往往存在很大的差异。早在20世纪80年代，就有为数众多的美国公司在财务报告中展示较高会计利润，股东因此享受丰厚红利；但在纳税申报时，却交纳很少甚至不纳所得税，引起人们对所得税法的公平产生怀疑。美国财政部对这一现象也难以作出令人信服的解释(Darid M. Maloney， Robert H. Sanborn，1988)。[8]在这种情况下，美国不得不在1986年的税收改革法案中引入“可选择最小税收”概念，规定对会计利润超出应税所得的差额，要作一个加项的调整(Thomas M. Porano， Alfred V. Tran，1998)。[9]2000年底安然公司东窗事发，世通、泰科、施乐、默克等大型公众公司财务欺诈连同逃税事件再次引起人们的关注。仅以安然为例，该公司2000年财务报告中税前会计利润为14亿美元，但该公司2000年交纳的联邦所得税仅为0.62亿美元(Gary A Mc Gill，Edmund Outslay，2004)，[10]实际的公司所得税率仅为4.43%。
由此可见，在盎格鲁-撒克逊模式下，由于税法与会计标准完全分离，公司能够非常容易地在财务报告中夸大利润，在纳税时却低报所得。美国财政部(1999)认为，公司避税可能使美国政府每年减少100亿美元收入，并有证据表明公司避税现象也日益增多(David Lenter， Joel Slemrod， Douglas Shackelford，2003)。[11]大量避税使得政府财政收入减少，从而有“必要”对诚实的纳税人提高税率，这更增加了诚实守信者与避税公司之间的税负不公。此外，税率的提高，又会对纳税遵从产生负面影响，并产生超额税收负担而影响经济效率。
在欧洲大陆模式下，财务报告中的利润数与纳税时的所得额几乎没有太大差异，纳税多少和经营状况密切相关，更能体现税负公平原则。虽然也有实证研究结果表明，在欧洲大陆国家，为获取税收上的利益，财务报告有低估盈利的倾向。但相对较低的利润水平也同样减少了股利和薪水的支付。公司因采用税收激励政策而使整个社会作出的牺牲数额，与股东放弃分享股利的基数相当，从这一点上说，是非常公平的。因此，我们可将法、德等国税会之间的紧密联系看成是整个社会契约的一个制度基础(Blake John， 1997)。[12]
2. 税会关系模式与税务行政效率
为使社会资源得到更加有效的配置，税务机构为征税而发生的各项成本加上纳税人为履行纳税义务而发生的各类费用应当最小化，即符合税务行政效率原则。
在盎格鲁-撒克逊模式下，由于应税所得和会计利润之间存在大量的暂时性差异，所得税申报变得异常复杂，无数的差异调整使所得税申报表可能达到数千页(David Lenter， Joel Slemrod， Douglas Shackelford，2003)。[11]所得税申报将花费纳税人大量的精力和费用。如沃仑·巴菲特(Warren Buffett)在致Berkshire Hathaway公司股东的信中称，公司的纳税申报表将超过8400页(Gary A Mc Gill， Edmund Outslay， 2004)。[10]税收法规和会计标准的高度分离，使得许多公司如果不依靠社会中介进行纳税代理，根本无法完成纳税申报，因此公司也不得不承担高额的税收遵从成本。在英、美法系国家大型会计师事务所的收入总额中，已有超出三分之一的部分来自于纳税人的代理咨询付费。
因此，在盎格鲁-撒克逊国家，也有呼声要求将会计利润和应税所得统一，这不仅是为了实现税收体系公平，也是减少税收遵从成本、提高税收遵从度的需要。税收遵从成本的增加，容易引发纳税人不满情绪，甚至增加他们偷逃税动机。在欧洲大陆模式下，应税所得和会计利润信息联系紧密，对所得税法的遵从也就很容易做到。站在征税机关角度，如能依据经过审计的财务报告征税，将会大大降低征管成本。
3. 税会关系模式与会计标准目标的实现
在欧洲大陆模式下，上市公司财务报告的编制者不得不想方设法在两个不同甚至相反的目标之间权衡：既要显示出较高会计利润，又要尽可能减少纳税。在这种情况下，税收上的考虑将淹没所有其它考虑并获取最后的胜利，“‘真实和公允’往往不是高税率的对手。”(David A. Guenther，1995)[13]为了得到税收上的利益，财务报告编制者往往选择税法允许并能低估账面利润的会计程序，这种为减少税负而对会计方法的操纵，显然有违公允反映的要求。
在欧洲大陆模式下，会计利润被压低的倾向较为明显。曾有一家德国公司，按英国会计实务估算利润为1.92亿欧元，按德国会计实务则为1.33亿欧元。因此，英国投资分析师建议，由于“善于创造的会计师和通货膨胀的历史”，英国报告的利润平均要减去四分之一才能相当于德国的数据(Blake John， 1997)。[12]
由上可知，欧洲大陆的税会关系模式可能会减少实务中对会计理论的使用和依靠，而鼓励人们采用违背真实公允反映意图但能减少税负的方法，最终导致公允反映目标落空。在资本市场上，一般的公众投资者难以判断会计信息是否受到税法作用而发生扭曲，对于公司为减少税负而低报的利润，投资者无法辨别是因税收筹划还是因经营管理不善所致，因此有可能导致公司股票价格下降。相反，对那些不利用会计政策进行税收筹划的公司，其所高报的利润又会使投资者过高评价公司价值。因此，在欧洲大陆模式下，会计信息作为公司价值的信号作用将受到影响，资本市场资源配置效率也难以达到最优。
在盎格鲁-撒克逊模式下，会计信息受税收法规扭曲较小，较能真实公允反映企业的经济现实，相关实证研究结果也表明会计信息的有用性与税会关系的一致性呈负相关。这也是美、英等国的证券市场能保持数十年繁荣与发展的根本原因。
4. 税会关系模式与财务欺诈、逃税的发现和惩罚
安然事件之后，Charles Grassley{2}就如何发现公司的财务欺诈及逃税行为，给美国证监会和财政部写信提议：如果将公司纳税申报表向社会公众公开，可能会对公司治理的改善、政府部门的监管和社会公众的监督有益。其后他又建议采取一些措施来改善对会计利润与应税所得之间差异的披露。
虽然Grassley的建议最终被证监会和财政部否决，但他的这些建议在理论上是有利于发现财务欺诈和逃税行为的。{3}但由于美国税收法规和会计标准高度分离，公司纳税申报表的公开，极大可能给社会公众带来的是混乱而不是对公司的违法行为的监督。因为在美国，税会之间存在着无数复杂的差异，会计利润与应税所得之间缺乏易于理解的逻辑关系，难以形成有效的公众监督机制。因此，对于美国而言，更适宜的做法不是增加对社会公众披露，而是着手解决这种复杂性(David Lenter， Joel Slemrod， Douglas Shackelford，2003)。[11]而在欧洲大陆模式下，税法和会计标准高度融合，非常有利于社会公众监督机制的建立和作用的发挥。
就惩罚机制而言，在欧洲大陆模式下，公司进行财务欺诈往往会同时违背税法规定，会计上隐瞒利润常常伴随着逃税，夸大利润又会增加税收支出。公司作为理性经济人，在进行财务欺诈时会对各种法律、经济上的后果进行权衡，而税法的刚性和确定性又会对财务欺诈起到一定的制约作用。而在盎格鲁-撒克逊模式下，进行财务欺诈的公司有可能在会计上夸大经营业绩，但在纳税时却按税法规定处理。如在合并财务报告中不将发生亏损的控股子公司纳入合并，对极有可能发生的损失或负债不进行确认等，这些做法都不违背税法规定。这样做既达到虚增会计利润目的，又避免因虚增利润增加税收负担和现金流出，更不会触犯税法。可见，采用盎格鲁-撒克逊模式，则税法对公司进行财务欺诈的约束较为微弱，这也是华尔街频频发生财务丑闻的重要原因。
四、几点有益启示
我国目前正处在新一轮税制改革时期，会计准则和会计制度也日渐完善并逐步与国际会计惯例接轨。我们认为，如何充分考虑我国现有国情，吸收、借鉴国际上两大税会关系模式的经验、教训，构建中国特色的、符合未来发展方向的税会关系模式，具有理论价值与现实意义。
1. 税会关系模式的选择应立足于具体会计环境
通过上述分析，盎格鲁-撒克逊模式是在政府较少干预经济、资本市场发达、股权分散、公司治理外部化、会计职业界规模庞大且训练有素的环境下发展起来的。欧洲大陆模式则是在政府较强干预经济、资本市场较不发达、股权高度集中、公司治理内部化、会计职业界规模弱小的环境下日益形成的。
我国目前处于经济转轨时期，又是发展中国家，社会主义市场经济体制尚未发育成熟，政府对市场经济的发展起着培育和引导的重要作用，这就要求政府采用适当方式在适当范围对市场经济进行必要干预。所以，在经济管理体制上，我国奉行的是市场调节与国家宏观管理相结合的方式，国有经济在国民经济中占有主导地位。另外，我国资本市场的发展规模与完善程度也远不及美、英两国，上市公司数量较少，股权结构并不高度分散，会计师专业队伍规模较小且执业水平有待提升，会计信息失真较为普遍，公司自觉纳税意识并不强烈，税收管理水平和手段也有待进一步提高、完善。在这种情况下，我们认为，对大多数企业而言，税会关系模式的选择总体上应以欧洲大陆模式作为参照可能较为适合。但要注意的是，我国目前的税制设计与法、德相比仍有较大差异，法德等国在税制设计时，较好地协调了国家利益和企业利益，在指导思想上能以提高企业经济实力和竞争能力为重，在费用扣除范围和标准上较好地考虑了企业的实际要求，如在有关资产减值准备提取、固定资产加速折旧方面均给予相应税收政策支持，使得会计信息能够更好地反映企业经济现实。这也是我们在税制改革时需要借鉴的地方。对于上市公司，考虑到社会公众和机构投资者对会计信息的需求，并兼顾目前特殊的股权结构，应适当借鉴盎格鲁-撒克逊模式，以更好地为投资者提供有用信息，但要防止过度分离。
2. 税会关系模式选择要有前瞻性
从国际上看，随着资本和产品市场的国际化，各国会计环境之间的一些差异正在逐渐缩小。国际资本市场的一体化，将日益成为影响税会关系模式变化与发展的重要因素。欧洲大陆模式由于税法和会计标准高度融合，故不利于适应经济全球化、会计国际化的进程。因此，我国在构建税会关系模式时，应充分考虑经济全球化、会计国际化的发展趋势。一方面，我们应当认识到全球化、国际化是未来的发展方向，是不以人的意志为转移的经济发展客观规律。另一方面，我们又必须认识到要完全实现经济全球化、会计国际化，尚需经历一个相当长的历史时期。这就决定了我们在税会关系模式选择时，既不能因循守旧，裹足不前，也不能操之过急，盲目进取，而应该立足国情，循序渐进。
从国内来说，我国已加入WTO，国内资本市场、产品市场、劳务市场等都在陆续开放，企业竞争也从原来的国内竞争转向国际竞争。另外，我国证券市场自1990年成立以来发展迅速，仅1994-2000年间，证券市场的融资额就增长了近15倍。截至2005年末，已有461家内地企业在香港或海外上市。{4}因此，无论是从国内资本市场发展及企业融资需要考虑，还是从企业参与国际竞争的要求出发，都要求会计应提供有价值的信息。会计标准与国际惯例接轨、税收法规和会计标准适度分离将是我们最终的选择。但目前我国尚处在经济转轨时期，成熟的市场经济、完善的法治环境尚未真正建立，如果盲目超前地选择盎格鲁-撒克逊模式，就有可能导致会计信息混乱、税收流失严重的后果。因此，我们的策略应该是：结合当前各类企业的不同需要，建立分层次的税会关系动态模式；随着客观环境因素的发展变化，逐步演进到总体上相对分离的税会关系模式。
3. 税会关系模式选择要符合税收征管与纳税遵从的需要
盎格鲁-撒克逊模式强调会计的真实、公允，以投资者利益为导向，这使得美国的证券市场长久以来一直是世界上最大和最活跃的。这些事实似乎支持了以下的观点：高度分离的税会关系模式能够给投资者提供有价值的会计信息，有助于资本市场的发展。但安然等一系列财务欺诈连同逃税案件的爆发，又充分说明盎格鲁-萨克逊模式依然存在许多无法解决的问题和矛盾。无论是从打击财务欺诈、逃税，还是从加强纳税公平、减少遵从成本方面考虑，该模式均存在许多需进一步完善的地方。
因此我国在税会关系模式选择时，还应充分考虑税收征管和纳税遵从方面的需要。目前，我国很多企业自主纳税、依法纳税意识还不强烈，税收征管手段方式还需在科学化、信息化方面进一步提高，但当前税收法规和会计标准对收入、费用的确认与计量方面的差异却越来越大，使得纳税人与税务部门之间的信息不对称现象日益严重，加大了纳税人遵从税法的成本和税务部门税收征管的难度，税收流失现象比较严重。因此，我国应结合各类企业在会计核算与税法遵从方面的不同特点，选择分层次的“多元”税会关系模式。对上市公司而言，会计核算资料相对规范、健全，税法遵从度相对较高，会计信息用户对信息质量要求差异较大，如公众投资者注重会计信息的相关性，而税务部门等其它用户注重可靠性。因此税会关系模式的建立应适当借鉴盎格鲁-撒克逊模式，以适度分离为主，防止过度分离。对大中型企业而言，不同企业在会计核算与税法遵从方面差异较大，税务部门连同国有资产监管部门、银行等构成了会计信息主要使用者，真实、可靠是他们对会计信息质量的共同要求，因此可以适当借鉴欧洲大陆模式，形成适度融合的税会关系模式。对于众多的小型企业，会计核算相对不规范，企业编制财务报告更多地是出于税务上的需要，正如美国会计学家亨德里克森所说：“很多小企业的会计目的主要都是为了填制所得税申报表，他们在报税以前都不记账。”(亨德里克森，1987)。[14]因此可充分借鉴欧洲大陆模式，选择高度融合的税会关系模式。
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注释：
①在这里的“会计”仅指企业财务会计，不包括管理会计、税务会计及非营利组织会计。
{2}时任参议院财政委员会委员、参议员，后任主席。
{3}如由于我国的税法和会计标准的分离程度远低于美国，社会公众对上市公司财务欺诈的揭露曾起到决定性作用。2001年3月27日， 中国证券市场研究中心研究部蒲少平因撰写《关于银广夏的九个疑点》一文，揭开了银广夏会计造假的序幕。其中的一个疑点就是，银广夏合并财务报告中1999年的利润为1.76亿元，所得税仅为508万元，所得税占利润总额 4%，2000年的利润总额为4.23亿元，所得税为719万元，所得税占利润总额的1.7%。
{4}资料来源于中国人民银行2005年国际金融市场报告。
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参考文献：
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[4]Rafael La Porta， Florencio Lopez-De-Silanes， Andrei Shleifer，Robert W. Vishny：“Law and Finance”，Journal of Political Economy，vol.106，No.6，1998，pp.1113-1155.
[5]Rafael La Porta，Florencio Lopez-De-Silanes， Andrei Shleifer， Robert W. Vishny：“Legal Determinants of External Finance”，Journal ofFinance，vol.52，No.3，July 1997，pg.1138.
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[10]Gary A Mc Gill，Edmund Outslay：“Lost in Translation：Detecting Tax Shelter Activity in Financial Statements”，National Tax Journal，Sep 2004，Vol.57，pp. 739-756.
[11]David Lenter，Joel Slemrod，Douglas Shackelford：“Public Disclosure of Corporate Tax Return Information： Accounting， Economics， and Legal Perspectives”，National Tax Journal，Vol.56，Dec 2003， pg.803.
[12]Blake John， Akerfeldt Katarina， Fortes Hilary J.， Gowthorpe Catherine：“The relationship between tax and accounting rules the Swedish case”，European Business Review，Vol.97， 1997，pg.85.
[13]David A. Guenther，Mohamed E. A. Hussein：“Accounting Standards and National Tax Laws： The IASC and the Ban on LIFO”，Journal of Accounting and Public Policy， Vol.14， 1995，pp.115-141.
[14]亨德里克森. 会计理论[M]. 王澹如，陈今池译. 立信会计图书用品社出版，1987：36.
责任编校：谭安华
Two Models of Relationship between Tax Laws and Financial Accounting Rules
——Comparison and Enlightenment
DENG Zi-ji，YOU Xue-ying
(Xiamen University， Xiamen361005)
上市审计报告范文第5篇
摘要：近年来的理论研究表明，学者们对我国上市公司审计委员会在改善内部控制质量中的作用存在争议。本文首先进行相关的文献回顾，进而总结出导致审计委员会无法改善内部控制质量的原因主要是其独立性不强和履职情况有待改善，最后针对这两个原因提出了相应的建议，以期能为促进该制度安排的完善做出一点理论的贡献。
关键词：审计委员会；内部控制质量；独立性；履职
一、前言
内部控制通常被认为可以提高公司治理水平和保护投资者利益。我国财政部等五部委在2008年制定并颁布了《企业内部控制基本规范》，并明确指出：内部控制的目的是合理保证企业经营管理合法合规、资产安全、财务报告及相关信息真实完整，提高经营效率和效果，促进企业实现发展战略。随后颁布的相关配套指引则明确产品质量、安全生产、财务报告等都属于企业内部控制的范围。但是近年来，随着三鹿、中航油、南方航空等企业内控失败事件的曝光，引发了资本市场广大投资者对上市公司内部控制质量的担忧。
内部控制是由企业全体员工负责执行的，目的在于合理保证企业的经营合法合规及财务报告信息完整可靠，其能否有效发挥作用与企业的内部治理联系密切。参考美国的做法，我国《企业内部控制基本规范》明确规定企业应当在董事会下设立审计委员会，负责对企业内部控制进行审查，并对内控的实施及自我评价情况进行监督、协调内部控制审计等。也就是说，审计委员会作为公司治理结构中监督内部控制运行的专门机构，理论上来说应该可以提高内部控制的质量。审计委员会制度在我国已经经过十余年的实践与发展，绝大部分上市公司都已经设立了审计委员会。在国外，审计委员会也已被实务界及理论界证实是一种有效的上司公司治理机制。但是，有研究指出，我国上市公司审计委员会的设立更多的是为了满足监管机构的要求及安抚媒体、传递公司治理结构完善等信号。因而，在中国独特的经济运行背景下，借鉴西方发达国家设立起来的审计委员会是否能改善公司治理，提高内部控制质量这个问题十分值得进行探讨。对此，国内学者已经进行了广泛的研究，但是结论存在争议。
二、理论研究成果回顾
杨忠莲和杨振慧（2006）指出公司审计委员会的设立可以减少财务报表重述的发生，即审计委员会能一定程度地帮助改善财务报告的质量。宋绍清和张瑶（2008）发现，设立审计委员会可以增加上市公司内部控制信息披露的程度。张先治和戴文涛（2010）使用问卷调查，发现审计委员会的设立对企业内部控制有积极的影响。宋文阁和荣华旭（2012）发现审计委员会的设立有利于内部控制目标的实现，证明了我国《企业内部控制基本规范》所做规定的合理性。董卉娜和朱志雄（2012）发现，审计委员会设立时间、规模和独立性等特征对内部控制质量有正面影响。刘焱和姚海鑫（2014）指出，专业的审计委员会有助于提高上市公司内部控制质量。但是另一方面，部分学者认为审计委员会并没有发挥对内部控制的监督作用。其中，程晓陵和王怀明（2008）研究发现，审计委员会的设立能提高公司绩效，但对财务报告质量和公司对法律法规遵循影响不明显。洪剑峭和方军雄（2009）实证研究发现，审计委员会没有发挥提高会计盈余质量的作用，并指出我国上市公司审计委员会制度的设计尚不完善。鄢志娟等（2012）使用案例研究的方法，发现审计委员会的功能不完善会造成公司财务报告的违规。陈汉文和王韦程（2014）则发现审计委员会在内部控制质量改善中没有起到应有的作用。
从以上研究审计委员会对内部控制质量影响的文献回顾中可以看出，审计委员会作为治理结构中监督内部控制运行的专项机构，其对内部控制的治理效果并未得到学术界的一致认同，有相当一部分学者认为审计委员会并未发挥改善内部控制的作用，没有达到监管机构制定审计委员会制度的初衷。那么，是什么原因使得这样一个理论上可行，在美国可行的一个制度在中国企业的治理效果打了折扣？
三、审计委员会治理效果不理想原因分析
（一）审计委员会的独立性不强
审计委员会在履行对内部控制运行的监督和评价等工作时，其成员必须具备很强的独立性，才能够客观、公正地行使其职权。因此，独立性是审计委员会有效发挥其在内部控制方面职能的重要保障。但是现实情况是，由于我国制度安排及企业本身特有的原因，审计委员会的独立性并不如人意。究其原因，有以下几点。首先，我国上市公司中“一股独大”的现象比较普遍、董事长和总经理的职位也往往重合，在公司的日常管理中具有绝对的权威。审计委员会作为董事会下设的一个专门委员会，其成员由大股东或董事会提名和任命，也就是说实际上是大股东进行选定的，他们与大股东及公司高管有着密切的利益联系，对审计委员会的独立性产生消极影响，无法代表广大中小股东的利益。另外，董事会负责内控控制的建立和运行，当其维护大股东的利益时，其下设审计委员会的成员出于自身利益的考虑，独立性就会受到损害，往往会被迫放松对内部控制的监督。最后，《上市公司治理准则》第五十二条规定审计委员会中独立董事应占多数，而不是全部，使得上市公司出于机会主义的动机而尽量降低审计委员会成员中独立董事的比例，且有部分上市公司并未达到要求，这也在一定程度上损害了审计委员会的独立性。
（二）审计委员会履职情况有待改善
审计委员会的履职能力是保证其顺利完成其对内部控制监督与评价等相关工作的基本前提，主要包括两个方面的内容：专业能力、履职时间及获取信息能力。由于审计委员会的主要工作职责之一就是审核管理者是否依据适用的会计准则来编制财务报告，以提供完整可靠的财务信息。因此，其工作与公司的会计、审计工作关系联系紧密。对于专业能力来说，我国《上市公司治理准则》只规定了审计委员会中至少应有一名独立董事是会计专业人士，而对其他专业人士没有做任何规定。但是对于审计委员会来说，其职责还包括对内部控制其他方面的监督评价，成员仅仅拥有财务、会计知识是不够的，且现实中部分上市公司仅限于达到监管机构的要求甚至并没有财务专家，审计委员会成员的专业性还有待提高。而就履职时间来说，充足的时间是审计委员会成员适当履行其对内部控制监督职能的最基本前提，但是上市公司独立董事一般都兼职于多个企业，缺乏适当履职的时间，使得他们无法对上市公司进行全面了解并发表有意义的建议，损害了其履职能力。对于获取信息能力来说，董事长和总经理常常两职合一，是内部控制制度执行者，可能会为了维护自身利益拒绝向审计委员会提供内部控制运行的关键信息，阻碍审计委员会履行职责。最后，激励约束机制的不完善也在一定程度上影响了审计委员会成员的履职积极性。独立董事在上市公司仅领取固定的津贴，且缺乏对其履职情况的考评机制，这对其履职的积极性造成了负面的影响。
上市审计报告范文第6篇
一、研究背景及意义分析
改革开放以来我国证券行业发展规模不断扩大, 发展运营水平越来越规范, 国家金融监管政策体系越来越完善, 一定程度上为营造良好的健康的市场竞争氛围提供了政策指导和支持。但是可以看到对于上市公司而言, 在发展过程中由于经验比较多、资源比较广, 在财务管理方面为了获得更多的经济利益, 不惜做出一些损耗投资者利益的行为, 一定程度上影响了资本市场的健康持续发展。
随着上市公司经济发展实力不断增强, 会计舞弊行为也越来越多, 导致出现上述问题的原因, 除了由于上市公司自身经营战略和定位存在问题以外, 资本市场监管、注册会计师审计监督不严格、缺乏独立性, 受到利益驱动等方面的影响也是影响因素, 加强上市公司审计失败成因和对策分析, 有助于及时全面地总结上市公司在经营管理等方面存在的各种问题, 加强对造假行为的监督和风险排查, 从而为不断提升上市公司科学化规范化管理水平, 营造健康公平的资本市场竞争环境等提供重要的方法技术等指导。
二、上市公司审计失败内涵及特点、后果分析
审计是指国家有关的专设机构按照国家和行业政策, 对各层级政府、金融机构、企业事业组织的重大项目、财务收支等情况进行全面审查和监督的经济监督活动, 审计是一种良好的监督机制。审计失败是指审计人员没有及时发现财政、财务收支、财务报表等中的虚假不实情况, 没有在对相关组织的经营活动中通过科学系统的设计方法评价与改善组织风险管理、组织经营等出具或披露审计意见, 进而导致出现审计纠纷或争议, 导致审计形象的失败。
总体上看, 审计失败共涉及三个方面的内容:一个是被审计单位自身在财务报表等方面真实存在错报、漏报等情况。一个是注册会计师在审计过程中没有遵循审计要求或者原则出具了不匹配不恰当的审计意见。还有一个是注册会计师行为对事务所以及投资者带来了相应的损失。
关于审计失败, 需要有相应的责任认定。一方面被审计组织机构本身在财务报表层面存在漏报、错报的情形, 如果属于这方面的情况, 审计失败责任应当归结为审计组织自身。另一方面如果属于注册会计师在审计过程中未严格按照审计程序、准则出具恰当的正确的审计意见, 这种审计失败责任认定应当归结为注册会计师、会计师事务所。
审计失败通常是由于注册会计师、会计师事务所审计过失或者欺诈而导致的, 所有需要由他们来承担相应的责任, 审计失败本身与企业经营失败存在很大的关联。审计失败对会计师事务所、投资者以及社会等都带来不同程度的影响。从事务所自身来看, 会对会计师事务所的形象等产生很大的影响, 进而影响市场业务开拓, 甚至还会产生一系列的法律诉讼或者纠纷等问题。从投资者角度看, 审计失败会对投资者的经济利益产生直接影响, 审计失败出具了错误的审计意见、财务报告, 导致投资者的投资别套牢, 也降低了投资者投资的积极性。从社会层面看, 审计失败委托人不能提全面了解和掌握上市公司的实际情况, 企业的经营管理者利用自身的职权做出损耗投资者的行为, 投资者不能借助财务指标完成情况等对公司的发展情况进行了解, 从而导致决策失误, 审计失败会导致社会经济利益分配失效, 进而扰乱市场经济发展秩序。
三、上市公司审计失败的原因分析
导致上市公司审计失败的原因, 主要和以下几个因素相关:
(1) 基于外部层面分析。从外部层面进行分析, 出现审计失败的原因, 一方面主要是由于被审计部门的财务报告自身存在虚假等情况。随着市场竞争日益激烈, 企业在市场大环境下为了获得更多的经济利益, 吸引投资者的注意, 虚增收入和利润, 会通过商业欺诈等手段来进行财务报告粉饰, 可以看到国内外发生的一系列审计失败案例事件很多都是被审计单位财务造假而导致的, 发生这种情形会扰乱审计环境, 注册会计师在审计过程中由于信息不对称等因素从而增加了审计难度, 导致审计失败。另一方面, 国家目前现有的审计法律法规体系尚不完善。目前国家在审计监督等方面的政策规定往往局限于案件发生后的一系列的法律保护措施, 并没有针对上市公司如何进行审计提前制定相应的规定等, 预先预警机制没有建立, 从而导致审计过程中存在诸多的漏洞, 没有足够的法律支持和参考依据, 影响了审计工作成效。
(2) 基于内部层面分析。导致出现审计失败的原因, 一方面与注册会计师以及会计师事务所审计工作职能定位所引起的, 注册会计师、会计师事务所在开展审计工作时缺乏独立性, 如果审计收费较高, 他们需要按照被审计者的意愿进行审计意见或者结论出具, 才能获得更稳定的收益, 或者由于会计师事务所内部经营管理不规范, 将客户分给会计师个人, 他们为了获得更大的利益, 从而利用已出具的审计意见与被审计单位进行谈判等, 影响了审计工作的独立性和权威性。另一方面与注册会计师自身的职业道德素养与专业能力相关。如果注册会计师自身的职业道德素养较低, 或者受到很多的利益驱动做出错误的行为, 或者自身经验、专业能力有欠缺, 也会导致出现审计失败。
四、新时期应对上市公司审计失败的具体对策分析
(1) 加强会计师事务所科学管理, 切实提升审计水平。一方面会计师事务所和注册会计师要争取足够的时间, 对被审计单位提供的各类资料进行全面分析, 并开展调查研究, 注重从财务资料、非财务资料方面进行综合审计, 提高审计科学化水平。要注重分析性程序, 审计人员要提高职业敏感性, 总结分析各类财务与非财务数据之间的关系, 从而找出存在的问题。另一方面要加强对注册会计师的系统培训和定期考核监督, 加强法律政策、职业道德、专业技能等全方位的培训, 不断提升他们的审计素养和综合技能。
(2) 完善优化公司内部治理结构。一方面上市公司要不断完善公司内部治理机构, 设置专门的风险管理部门, 明确各层级机构的权限, 加强对审计职能部门的审计工作监督, 研究并提出风险管理的评价体系, 优化内部审计流程, 加强内部审计规范化建设, 切实发挥内部审计应有的功能。另一方面要优化内部机构设置, 合理授权。要加强部门联动, 形成互相制约的管理模式, 制定有效的授权批准机构, 层层进行审核批准, 积极认真履行公司章程。
(3) 完善国家审计监督机制, 加强行业约束。一方面国家要结合当前资本市场运行方面的法律执行情况进行总结, 并出台更多规范资本市场及上市公司的法律法规政策和实施细则, 提高法律的权威性。另一方面要加强对上市公司的监督处罚。加大对舞弊的惩罚力度, 提高舞弊的成本, 有利于遏制舞弊。对上市公司重点业务或行为进行重点动态监督, 提高处罚力度, 降低违法行为的发生, 此外还要严格追究相关责任人的责任, 借助媒体等力量加强政策宣传, 引导公众积极参与到审计监督过程中来, 形成监管合力。
五、结语
审计工作是上市公司一项重要的基础工作, 通过开展审计监督和检查, 有助于及时发现上市公司财务管理以及生产运营等方面存在的各类问题, 进而提高科学化管理水平, 降低不良风险的发生。
摘要：近年来随着我国资本市场和证券改革进程有序推进, 新时期各行各业面临的风险也在不断加大, 对于上市公司而言, 虽然在综合竞争实力等方面具有一定的优势, 但是加强风险全面监管和审计监督依然比较重要, 审计失败的案例也不少, 这充分暴露出我国在审计监督管理方面还存在许多的薄弱环节。本文首先对审计失败基本内涵进行了分析, 随后总结了上市公司审计失败的原因, 最后提出了具体的应对对策, 以供参考。
关键词：上市公司,审计失败,原因,问题,对策
参考文献
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