民间审计产生理论论文范文第1篇
摘 要：公允价值被公认为我国2017年修订后会计审计准则的最大亮点，所以具体应用比较突然，让企业会计难以接受，实施时公允价值概念的内涵与外延出现严重偏差，所以，公允价值审计，任重道远、风险近期高远期低，需要我们审计不断的完善和审计师专业性的加强。
关键词：公允价值；审计理论；问题
1.前言
财会理念与财会制度的不同，当中有一个较为特殊的概念——公允价值则成为了我国与国外会计准则与会计理念最大不同的标志。
2.提出“公允价值”概念并应用过于突然企业会计难以快速接受
《新企业会计准则2017》在其彻底完成指定，很多公司会计部门发现，新会计准则下公允价值部分的概念，实施细则和计量方法仍处于无知阶段。应当指出，当时新会计準则中42个具体会计准则中有35个是针对公允价值的概念而设计的。如此突飞猛进的设计方面如此突然，许多会计公司都陷入了毫无准备的状态，其实施结果也证明，尽管所有公司在全年都开始使用公允价值，但其中出现问题的可能性是很高。说一年中很少有公司在公允价值方面没有任何错误。这种情况在当时的中国企业会计行业引起了轩然大波，这导致很多公司在财务报表和财务数据披露方面存在一定的问题。然而，随着时间的推移和财政部对许多公允价值规则的解释的清晰度，公允价值的应用已变得相对容易。虽然它仍然很复杂，但并没有引起广泛的财务问题。
3.公允价值概念的内涵与外延出现严重偏差
任何明确的概念都需要有明确的内涵和外延，概念的明确程度直接取决于其内涵和外延。但由于公允价值的实施非常迅速，导致其内涵出现严重偏差。财政部“企业会计准则-基本原则”财政部第42条将公允价值与其他四种会计计量属性相结合。历史成本，重置成本，可变现净值和现值是简单的相似之处，这种并行性已经非常混乱，但最难接受的是这些并行项目并没有涉及到具体的解释造成了其内涵的严重偏离，内涵的偏离自然会误导公允价值的延伸，使公允价值的概念变得更加混乱。
4.《新企业会计准则》对于公允价值的计量与披露方面缺乏具体规定与阐述
新会计准则的快速实施及其中35项公允价值概念的实施导致企业被动地计量和披露公允价值，但在正式计量和披露中出现更为尴尬的局面。会计准则并不存在单独，完整的公允价值计量和披露的独立完整的规定和解释。企业会计只能从会计准则的其他解释中找到公允价值计量和披露的一些偶发性规定和解释。这导致企业在公允价值计量方面面临很大困难。造成这种情况的根本原因是中国的会计准则非常迫切，公允价值的实施并非实际上是自愿的。这主要是由于国际压力。毕竟，在全球一体化的时代，如果我国的会计准则不能与可能导致许多不必要的国际金融纠纷的世界联系起来。但是，国内金融专家没有充分实施公允价值研究的公允价值，因此新的企业会计准则无法得到充分支持。
5.公允价值审计：任重道远、风险近期高远期低
公允价值计量和公允价值审计是否将注册会计师带到我国，是好消息还是坏消息？与以往相比，注册会计师面临的审计风险一般会增加或减少。这是许多注册会计师关注的结果。为了回答这个问题，我们需要全面分析公允价值会计的复杂性，公允价值会计理论的优越性，公允价值会计审计方法研究的不断突破，以及注册会计师执业能力的不断突破。
如上所述，公允价值会计理论，方法和应用涉及许多复杂的问题。这些复杂的问题直接导致国内外公平价值的道路不容易。这些复杂的问题，例如：公平价值本身的概念如此怀疑，以至于其定义在国际社会中仍然是新的；公允价值计量方法有时非常简单，但有时非常复杂，特别是当市场价格不存在时，需要的未来现金流量的当前价值（如测量技术或估值模型）估计公允价值。目前，由于涉及的风险和不确定性较多，很容易导致被审计单位或第三方发生错误和欺诈行为，导致财务报表错报。因此，公允价值计量的难度和可靠性受到很大影响、关注和引起争议；人们的观念，行为和标准本身的质量会影响公允价值计量和披露等等。这些复杂性突然增加了执业会计师和审计风险（包括重大错报风险和检查风险）的成本。新颁布的会计准则或相关会计制度首次申请时尤其如此。这些必须引起注册会计师的注意。并积极响应。
但是，对于公允价值审计与审计风险关系的另一方面，我们也应该认识到，公允价值会计审计的理论进展和公允价值会计审计方法研究的不断突破是其快速普及和不可逆转性。根本原因是他们将从根本上降低注册会计师的审计风险。这是因为，基于价值和现值，公允价值会计信息与当前和未来，市场，风险和不确定性以及真实和公平的本质特征相比，历史成本会计信息更加相关和真实，更有利于维护公共利益。这正是注册会计师行业应该追求的。公允价值会计信息有助于最大限度地实现现代审计目标之一（解释财务报表的公平性），符合现代风险导向审计理念，也有助于消除长期公平审计与司法界之间的表达。理解有很大差异。积极会计理论中的计量概念也认为，审计失败的风险部分来自会计准则和审计准则所承认的会计计量和披露的制度扭曲（会计准则和审计准则分别受制于会计理论和审计理论）；落后的会计理论和会计准则会在一定程度上可以防止审计人员被殴打，从而降低审计风险。
6.应对公允价值审计挑战的策略
6.1减少会计准则系统性缺陷，为审计工作提供更有力的参照标准
中国新会计准则仍缺乏公允价值计量和披露的具体标准，不仅可能为企业财务舞弊提供机会，而且可能导致相关审计准则缺乏强有力的参考标准，从而增加了公允价值审计的风险。
有必要尽快制定和发布独立的公允价值计量和披露具体会计准则，为公允价值审计提供有力的参考标准，弥补新会计准则的现行制度缺陷，对公允价值审计产生不利影响。例如，具体会计准则应具体说明在特定情况下，使用活跃市场报价的资产或负债会违反谨慎原则；公允价值评估方法应明确界定-市场法，收益法和成本法的选择。审批程序为审计师及时修改审计计划，评估控制风险和降低审查风险提供了便利。
6.2增强我国会计准则与审计准则的相关度
国内有关学者研究发现，无论是国际的审计准则与会计准则，还是美国的审计准则与会计准则，两者之间具有很高的相关度。研究指出：“我国公允价值审计准则与国际上其他审计准则的趋同性很高，但会计准则与审计准则的耦合度却很低”。这严重影响了审计准则和会计准则的配合，也影响了审计准则的实施。由于中国新会计准则与新审计准则的相关性不高，严重影响了审计实施效果，增加了审计风险。因此，为了应对公允价值审计面临的挑战，笔者认为应建立独立的公允价值会计准则，不断完善公允价值审计准则。同时，加强会计与审计部门的密切配合，形成公允价值评估技术和审计方法的良好沟通机制，促进公允价值审计质量的提高。
6.3提高审计师行业专长
审计行业专业知识是公司行业专业知识的重要体现。所谓的公司行业专业知识是指公司通过长期努力逐渐发展起来的一套独特的行业知识和专业知识，以及逐步积累独特的审计程序和方法。在公允价值审计中，审计师的独立性和专业技能是影响公允价值审计质量的重要因素，审计师行业专长是其专业技能的主要表现。因此，采取积极主动的应对策略，不断提升审计师行业专业知识，有助于提高公允价值审计的质量。
7.结束语
公允价值计量和披露的审计是当代注册会计师应当以职业怀疑态度、不得不认真学习和谨慎从事的一项问题复杂、风险可能很大的鉴证业务。
参考文献：
[1]谢诗芬.公允价值：国际会计前沿问题研究[M].长沙：湖南人民出版社，2016.
[2]刘海凌.新会计准则：春天绽花香[N].中国财经报，2016-03-02.
民间审计产生理论论文范文第2篇
关键词：经济责任审计;审计理论创新
经济责任审计是众多审计方式中的一种，它既具有一般的审计特征又具有经济责任审计的特殊性，在基本程序、基本内容、基本职能及方法上具有特殊性，但是又因为它是为了实现经济的监管与监督，又具有其特殊性，从宏观上来讲，它又与建设中国特色社会主义初级阶段的政治、经济、文化有密切的联系，本文就将结合经济责任审计的发展现状及特点，分析审计理论的创新。
一、 经济责任审计的特点
经济责任审计的本质是委托审计，民众受托政府行使宏观管理及调控的职能。经济责任审计主要是指审计组织接受人事部门或组织的委托，按照一定的法律法规对事业单位的党政干部、人民团体的党政干部、党政机关的党政干部、国有企业的领导人任职期间所在单位及部门的财政收支，或者企业财产、损益、收支的效益性、真实性、合法性及其相关的经济活动应该履行的经济责任包括直接责任与主管责任进行检查、鉴别、监督及评价，这其中还包括对领导的廉洁自律情况、遵守财经法纪情况、个人经济履行情况的监督及评价，这其中由于经济责任审计的种类不同会导致经济责任审计的主体有所不同，例如，对企业的领导人进行经济责任审计时，可以委托社会审计组织、企业内部的审计机构、国家的审计机关等单位来进行经济责任审计工作;而在对党政领导干部进行经济责任审计时，其主体应该是国家审计机关。
在进行经济责任审计时，应该从中国的经济水平发展实际出发，围绕“三个代表”重要思想，加强深化改革的同时，实现我国经济的全方位的开放，从微观上来讲，要抓住经济责任审计工作的特殊性，它的主要特点是：审计的内容及程序具有特殊性;审计的行为具有指令性及受托性;它是为了实现经济的行政监督与经济监督;它的审计程序与一般的财务收支审计是有一定的区别的;它的审计成果关系到领导干部的经济责任评价，具有一定的风险性及敏感性;它的审计成果是领导干部任免的重要参考依据;在经济责任审计工作中要求对审计的结果给出客观公正的评价。
二、 经济责任审计的发展现状
1、 经济责任审计的对象级别逐步的提高
在政府及企业的领导干部中，级别越高，所拥有的权力就越大，所承担的经济责任就越大，潜在的风险就越大，对级别更高的领导干部进行经济责任审计是非常有必要的，然而目前我国的经济体制中，开展经济责任审计的政府干部主要集中在县级以下的领导干部，审计的对象范围过于狭窄，往往起不到很好的监督稽查作用。由于我国经济体制不健全在很多地方存在疏漏，导致经济上的违规违纪现象比较严重，有些领导干部由于具有较大的财政支配权，进行账目吞噬、造假现象严重，很多下级干部就算看在眼里，由于畏惧权力也不敢站出来揭穿，这就造成了级别越高，违规违纪现象月严重的现象，由此可见，对进行高层次的经济责任审计是十分有必要的，这样才能使经济责任审计在干部的考核及管理中发挥其应有的作用。
2、 经济责任审计的程序中存在一些不合理的地方
我国的经济责任审计制度在发展过程中逐渐形成了准备阶段、实施阶段、终结阶段的稳定的审计程序模式，而在实际的审计工作中，审计工作中要面临的问题十分复杂，审计工作在开展过程中也同样是一个动态的发展过程，采用这种固定的审计模式很难适应实际的审计工作，适用性较弱，要使审计工作的约束力度、规范性及工作质量进一步得到提高，就需要对审计程序中的不合理之处予以科学的改进，经济责任审计的程序应该融入计划、实施等过程，这样才能保证经济责任审计工作的工作质量得到提高。
3、 经济责任审计中的信息收集工作的重要性逐渐增加
在进行经济责任审计工作时，信息的收集、传递、利用是十分重要的，收集到完整的审计资料是进行经济责任审计评价的重要依据，对与审计相关的会计、财务、经营管理等方面的资料的收集是为了能够通过这些信息的整理、分析，对领导干部的经济责任作出客观公正的评价，能够通过这些数据的分析得到经济责任人及相关人员应该履行的直接责任及主要责任，能够使经济责任审计过程中出现的问题有据可依。
三、 经济责任审计的理论创新
1、 要能够对经济责任审计进行正确的界定
开展经济责任审计工作，首先要进行经济责任的界定，然而在实际的工作中，党政领导干部的经济责任是很难做出正确的界定的，级别越高的党政领导干部的经济责任越难界定，这是因为党政领导干部的主要经济责任通常是宏观的经济责任、中观的经济责任以及微观的经济责任，对微观的经济责任的审计涉及到本地、本单位、本部门的能够通过会计的核算反映的全部的国有资产及其经济活动应该承担的经济责任，对于宏观及中观的经济责任的考核涉及到国内生产总值、人均收入、人均国内生产总值、财政收入、国有资产管理、投资决策管理、保值增值情况、社会商品零售额、物价与消费指数、劳动就业等各方面的指标。在目前的经济责任审计中，很少能够站在宏观的角度进行经济责任的评判，同时由于外部的市场经济环境通常较为复杂，对领导干部的宏观或中观的经济责任进行审计具有一定的难度，这就要求在审计工作中进行经济责任的界定时，注意责任的关联及延伸，对于集体责任与个人责任作出正确的界定与区分。
2、 经济责任审计工作中要能够突出重点
在经济责任审计工作中要有侧重点的开展工作，对于较大的国有控股企业级较大的单位领导人的经济责任审计的力度要加大，当前很多企业的会计报表都不能很好的反映企业的经营成果及财务状况，企业在改革发展的过程中往往不能对资产评估进行规范的处置，这就要求加大对国有资产占主导地位，尤其是行政机关转制的集团公司的企业领导人的经济责任审计，对领导干部所在部门的财务收支状况的效益性、合法性、真实性作出正确的判断评估，对其任期内的重大决策经营状况、经济指标完成情况及个人廉政守纪等方面进行严格的审核，经济责任审计工作的工作重点应该是被审计人员所负的经济责任。
3、 要能够对各方面的关系进行很好的处理，依法履行相关的审计职责
在经济责任审计工作中应该处理好自身审计量与其他监督量的关系，处理好审计与被审计的关系，处理好财务收支审计与任期内经济责任审计的关系。同时，在经济责任审计工作的开展过程当中，要能够围绕审计工作的重点，做到严格按照相关的法律法规来开展审计工作，对于审计工作的监督、披露、服务、鉴证职能认真履行，在对国有企业的领导干部进行经济责任审计时，所涉及的审计任务量大，涉及的年限长，这就要发挥好社会审计部门、内部审计部门的作用，处理好与其他监督力量的关系，实施审计是为了对国有资产的所有权负责，被审单位要予以配合理解，使得审计工作顺利的开展。
结束语
经济责任审计作为审计的一种，具有审计程序及内容特定性，审计行为指令性及委托性，行政监督及经济监督等特点，我国目前的经济责任审计工作中存在一系列的程序上的、审计对象级别上的不合理性，这就要求针对我国的经济责任审计工作发展现状，进行相关的审计理论创新，使经济责任审计发货更大的作用。(作者单位：河南省商丘市梁园区审计局)
参考文献
[1]马海英，贺丽洁.目前经济责任审计的创新思路[J].哈尔滨市委党校学报，2013(2).
[2]韩俊峰.经济责任审计的发展趋势及若干创新思路[J].经济师，2006(2).
[3]彭青兰，苏青.创新制度建设不断提高经济责任审计工作质量和水平[J].审计与理财，2009(2).
民间审计产生理论论文范文第3篇
关键词：内部审计受托责任《内部审计思想》
(一)
思想的解放，科学的进步，社会的发展，永远需要各种丰富的养料，这种养料首先就是丰富的思想资料的积累。1990年以来，我国许多学者开始至力于西方内部审计典籍的传译，成绩斐然。如1990年，劳伦斯·索耶的《现代内部审计实务》作为“世界会计审计名著译丛”引入中国。1995年，安德鲁·钱伯斯等人合著的《内部审计》也被译成中文出版发行。2005年，《索耶内部审计》(英文第五版)中译本又一次隆重推出。学者的努力极大地促进了我国内部审计学术的繁荣，功不可没。随着时代的发展，西方学者研究内部审计的新作层出不穷。在浩瀚的研究著作中，内部审计的全球性职业组织——国际内部审计师协会(IIA)历经六十个春秋，坚持不懈地支持和推动的内部审计研究成果，有如璀璨的明星，在历史的天空熠熠生辉，格外引人注目。
科学的逻辑就是大浪淘沙，沥尽黄沙见黄金。IIA在其成立五十周年之际，推选出五十年来最具影响的十部著作。她们凝聚了内部审计理论学者和实践家的思想智慧与体验颖悟，实属闪光的金子，值得我们着力特书。
总的来看，这十本著作可以归为四类：一类是促进内部审计职业化的著作，包括IIA编纂的《内部审计职业准则汇编》和《内部审计质量保证检查手册》、艾尔文·格雷姆(Irvin Gleim)独撰的《注册内部审计师考试评论》;二类是直接提炼实务、指导实务的著作，即阿尔布雷克特(W.S.Albrecht)等人完成的《评估内部审计部门的业绩》;三类是反映信息系统审计的著作，包括威廉·梅尔(WilliamcMair)等人合著的《计算机控制与审计》、斯坦福研究协会完成的《系统可审性与控制研究》;四类是体现内部审计思想性、学术性的著作，包括维克托·布林克(Victor z Brink)和赫伯特·维特(Herbert Witt)合著的《现代内部审计：评价业务与控制》、劳伦斯·索耶(Lawrence B Sawyer)和格林·萨姆纳斯(GlennE Sumners)合著的《索耶内部审计：现代内部审计实务》、戴维·科瓦齐克(David Kowalozyk)撰著的《卡德默斯业务审计手册》、保尔·希切(Paul Heeschen)和劳伦斯·索耶合著的《内部审计师手册》。
维克托·布林克于1941年出版的《内部审计——性质、职能和程序方法》开内部审计专著之先河，《现代内部审计：评价业务与控制》是在此基础上的进一步发展。“现代内部审计之父”劳伦斯·索耶撰写的《现代内部审计实务》是一部世界性的审计名著，他将现代管理科学与内部审计职业实践融为一体，强调业务导向和管理导向的综合审计。索耶认为，现代内部审计通过评价组织的全部经营活动来为组织服务，审计人员应将视野转向业务审计和管理审计，这需要新的态度、方法、分析和思想。索耶将重点放在管理审计上，认为管理审计是从企业顾问的角度审视经营活动，试图从业务审计人员发现的缺陷中透视隐蔽的违背管理原则的行为，帮助管理层更加经济、更有效率、更有效果地进行管理。但尽管作者较为深入地探讨了内部审计职业化、控制等问题，大量的笔墨还是用于内部审计技术和方法的介绍。
具有划时代意义的思想性巨著《卡德默斯业务审计手册》，由IIA首任秘书长布拉德福·卡德默斯(Bradford Cadmus)在1964年首版，戴维·科瓦齐克于1987年再版。这本专著阐述了业务审计的性质，认为“业务审计不是一种具有特定程序和技术的不同审计类别，而是一种探究、分析和思维的方式”，“业务审计的特征是由审计人员的思维方式和方法决定的，而不是独特的方法所决定的”，“而当审计人员真的认为需要对其探究和分析问题的思维方式加以改变时，那就需要寻找指导他们进行业务审计的专门手册了”。可见，这本手册意在改变人们传统财务审计的思维模式，但受历史环境和内部审计自身发展的局限，其内容和视角都略显狭小。
另一部影响内部审计历史进程的思想性巨著是1962年出版的威廉·伦纳德(William.P.Leonard)撰著的《管理审计》。该书后被日本著名的内部审计学家青木茂男教授翻译成日文，盛极一时。伦纳德将管理职业界提出的管理审计和内部审计职业界提出的业务审计合而为一，他指出，管理审计是对各层次管理当局的管理能力实施的检查，这本书旨在说明管理审计作为一种特定工具如何评价管理方法和企业各个职能领域的业绩。作者基于管理的基本要素，分析了管理审计的基本概念，并详细介绍了管理审计过程，而对内部审计的基本理论问题鲜有涉及。
英国学者安德鲁·钱伯斯(Andrew D Chambers)等人合著的《内部审计》，也堪称内部审计领域的经典著作。该书初版于1981年，再版于1987年，这正是内部审计职业化迅速发展的时期，所以作者从职业化的要求人手，探讨了内部审计理论的主要构成(一套管理理论;内部审计作用的理论，包括独立评价、为管理层提供建设性服务和职能冲突等概念;一套关于工作方法的理论)，接着介绍了主要的审计技术，还考察了内部审计管理、计算机审计等问题，并对未来进行展望。除了构建理论框架，该书还在多处体现了其颇具启发性的贡献：介绍“审计行为科学”时探究了内部审计的矛盾、参与式审计等问题;讨论“管理审计”时，在经济性、效率性和效果性审计基础上增加了“公平性”审计(即从“3E”到“4E”)等。但该书同样没有对内部审计基本理论问题展开深入的讨论。
IIA研究基金会汇集理论界和实务界享有盛誉的学者编著的《内部审计思想》，是一部承载传统、聚焦现在、启迪未来的思想巨著。《内部审计思想》英文版原名“Research Opportunities in Internal Auditing”，全书“内部审计的历史、发展和展望”;“内部审计和组织治理”;“内部审计是组织治理的必备要素”;“确认服务和咨询服务”;“风险评估和风险管理审计”;“内部审计管理”;“独立性和客观性”;“内部审计系统化、规范化的过程”;“信息技术对内部审计的全面影响”。《内部审计思想》没有再去纠缠内部审计技术与方法层面的考察，而是直面内部审计的本质问题，展开深入探讨，既涉及长期困扰内部审计事业发展的重大问题，也包括近十年来主要的前沿课题。《内部审计思想》折射出来的是内部审计和组织方方面面、前所未有的融合与交织，这对
于内部审计理论及实务而言，既是挑战，也是机会。
该著作各专题作者既具深厚的学术功底，又有丰富的实务经验，《内部审计思想》是理论和实践相结合的提炼和升华，其“最重要的目的就是启发人们对内部审计的理性学术研究”，“扮演学术界和实务界沟通的桥梁”。《内部审计思想》“在将理论与实践结合的过程中”，“不仅将观点、方法或技术结合在一起，还将两个不同的团体——两种完全不同的文化结合在一起”。正如该书序言所述，《内部审计思想》是IIA“成为学术思想领导者迈出的第一步”，这也是我们将此书命名为“内部审计思想”的缘由。
(二)
20世纪90年代以来，经济的全球化、信息技术的发展、组织受托责任的失败，冲击着内部审计的理论与实务，对内部审计提出了新的要求，一系列重大问题和新课题日益受到关注。1999年，IIA通过了内部审计的新定义，内部审计被界定为“一种旨在增加组织价值和改善组织营运的独立、客观的确认和咨询活动，它通过系统化、规范化的方法来评价和改善风险管理、内部控制和治理程序的效力，以帮助实现组织目标”。《内部审计思想》正是从理论和实践的结合来阐释内部审计的新定义、新理念，提供了高屋建瓴的多维视角。此专著的贡献表现在：
第一，彰显理论界与实务界对内部审计配置方式重大变革的全面认同。内部审计并非必然是组织内部设立的一项职能，通过多种方式来实现早已既成事实。由于涉及管辖权的利益之争，内部审计的配置方式曾引起广泛的争论。安达信为安然提供内审服务引起的独立性问题至今余波未了。《内部审计思想》指出，内部审计作为一项客观的活动，并非必须在组织内部设立，这是IIA新定义的暗含之意，也是当代内部审计实务的显著特征。内部审计的配置方式包括内置(在组织内部设置)、合作内审(组织内审部门与外部职业服务机构的合作)、完全外包(完全聘请外部服务提供者)几种方式，组织可根据自身情况进行选择。
第二，夯实内部审计职业道德规范体系的理论基础。职业道德规范是内部审计基础理论的重要组成部分。《内部审计思想》系统地讨论了独立性与客观性问题，以及专业胜任能力的框架。莫茨(Mautz)曾指出：“独立性问题对内部审计总是一个难题”。长期以来，独立性与客观性问题如同带刺的玫瑰，学者或轻描淡写，或避而不谈。《内部审计思想》知难而上，以内部审计职业化为背景讨论了独立性与客观性的重要性，并分析了独立性与客观性的概念：客观性是一种精神状态，一种未不恰当地影响评价、判断和决策的精神状态;独立性则是指不存在威胁客观性的重大利益冲突。作者认为独立性依附于客观性，一味执着于独立性容易造成内审部门和被审计单位的冲突与对立。因此，不要过分强调独立性，而应重点关注客观性;进而，作者提出一个便于内部审计人员识别和管理影响客观性威胁因素的框架，分析了威胁客观性的具体因素，以及减小和管理这些威胁因素的工具。
专业胜任能力是职业道德的要素之一，内部审计职业道德规范要求内审人员应具备一定的专业胜任能力。《内部审计思想》回顾了学者的研究，详细分析了IIA的《内部审计专业胜任能力框架》(CFIA)，分别探讨了内部审计入门者、胜任的内审人员、内审管理者所应具备的技能和品质。
第三，突出内部审计的确认与咨询职能，并将其贯穿全书。IIA在新定义中正式将内部审计的职能界定为确认服务和咨询服务。《内部审计思想》从价值增值出发，分析多客户的各种不同需求，指出传统单一内部审计服务的缺陷，并给出一个确认与咨询服务类型的连续统一体，涵盖了财务审计、业绩审计、快速反应审计、评估服务、协调服务及补救服务。不仅如此，作者还针对确认服务，分析了确认服务的等级、审计证据与确认服务的类型及等级的关系、向外部提供确认服务、舞弊调查等问题;针对咨询服务，考察了混合项目、确认与咨询服务的平衡、咨询服务的限制因素、咨询服务的风险与收益等问题。在其他章节，各专题的讨论都紧紧围绕内部审计的确认和咨询职能展开。
第四，置内部审计于组织治理的框架下予以考察，分析内部审计活动的利益相关者及内部审计的作用，视内部审计为组织治理不可或缺的一部分。风险和控制都是组织治理的关键要素，内部审计人员的职责包括监控、评价和分析组织的风险与控制，《内部审计思想》强调以良好的公司治理为目标，以风险管理为核心，视控制为一个过程，而内部审计的基本治理活动就是进行“风险监控”和提供“控制确认”。监控风险包括识别风险、评估风险对组织的潜在影响、确定应对风险的策略，及之后监控新风险的环境、监控现行的风险策略和相应的控制措施等。控制是管理层为了提高实现既定目的和目标的可能性而采取的各种行动，是管理层适当地计划、组织和指挥的结果，控制确认关键是保证控制措施处于正确的位置以处理组织风险，包括评价高层基调、评估控制环境、测试控制有效性、评价管理层监控程序的有效性、向相关主体报告评估结果。《内部审计思想》认为，内部审计是组织治理的重要组成部分，有效的内部审计能够改善治理、实现“善治”，内部审计是组织治理的“守门员”。
第五，凸显内部审计在风险评估与风险管理审计这一全新领域的巨大潜力。著名学者威廉·金尼(William R.Kinney)系统地介绍了风险管理审计过程。基于“企业风险是有碍于实现组织目标威胁因素”的定义，他将企业风险划分为外部环境风险、经营过程和资产损失风险、信息风险三类。依托COSO“企业风险管理(ERM)框架”的要素(环境、事件识别、风险评估、风险反应、控制活动、信息与沟通、监控)，来分析风险管理审计过程。金尼认为，ERM过程中每一个步骤都隐含了某些认定，针对这些“风险认定”，内部审计可进行单独评价，从而完成对风险管理的审计。金尼的研究为学者开辟了一块新的土壤，为实务界提供了一个可操作的指南。
第六，将内部审计视为一个系统化、规范化的过程。IIA在1999年提出的内部审计新定义中，强调内部审计要采用“系统化、规范化的方法”，然而学术界对系统化、规范化的内部审计过程的讨论却不多见。《内部审计思想》构造了一个由业务类型、内部审计合作程度和组织特征三个维度组成的背景框架，业务类型是连续统一体，包括从内控测试的传统遵循性审计，到测试业务及业绩的业务审计，再到咨询服务;内部审计合作程度则从“完全内置”，到“一定程度的内外合作”，再到“完全外包”;组织特征包括行业、国家、法律环境、组织规模、组织文化、内部审计部门的复合技能等因素。以此背景框架为基础，作者考察了内部审计的项目计划、项目执行及项目结果沟通过程。内部审计过程观必将深刻影响学者和实务界人士的思维方式。
第七，以“审计本质是一种控制”为主旨。《内部审计思想》从不同角度探讨内部审计的重大问题，但殊途同归，即内部审计本质上仍是一种控制，控制的唯一目的就是帮助组织管理风险、
促进有效治理，实现组织目标。追寻内部审计的历史轨迹，无论在财务领域还是经营领域，无论是财务审计还是管理审计，内部审诗一直是一种控制机制。纵览内部审计的当前实务，无论是在组织治理中发挥监控风险、控制确认的职能，还是在风险评估与风险管理过程中对“风险认定”的单独评价，或是在控制自我评估中扮演“促导者”的角色，内部审计仍是一种控制机制。展望未来，责任与控制仍将是内部审计永恒的主题。
第八，充分考虑信息技术(IT)对内部审计理论和实务的全面影响。《内部审计思想》回顾了IT的进步对内部审计发展的积极促动.并对未来进行展望，全面考察了当前IT对组织治理、确认与咨询服务、风险管理、内审部门管理、独立性与客观性、内部审计过程的影响。研究表明，IT对内部审计的对象与方式已经产生并将继续产生渗透性的影响。从对象上看，信息技术改变了企业的内部经营流程，改变了组织和外界联系的方式，从而改变了组织的风险、内部控制以及所需确认的领域;从方式上讲，随着IT的发展，各种计算机辅助审计工具和技术不断涌现，彻底变革了传统的审计模式。所以，IT不仅是组织管理过程和战略的驱动者与协进者，也是内部审计活动的驱动者和协进者。
最后，以管理职能为主线，系统讨论内部审计管理。《内部审计思想》特别将内部审计管理作为一个重要议题，作者基于管理职能，分别探讨了内部审计计划、内部审计部门的组织结构、内部审计人员的配备、内部审计部门的领导及控制。作者强调了沟通对于有效内部审计的重要性，认为良好的沟通是改善治理、建立“客户”关系基础、协调审计工作并完成目标的前提。其论述严谨而不失启迪，如讨论内部审计部门是否应视为投资中心，内部审计部门如何成为组织的管理培训基地，内部审计部门人力资本战略模式怎样选择、知识资源如何管理等诸多问题，极大了拓宽了内部审计管理研究的视野，丰富了内部审计管理实务。
当然，《内部审计思想》并非完美，在不少方面还有待研究。
首先，内部审计配置方式研究不够深入。认可内部审计外包是IIA新定义作出的重大调整，但合作内审程度、方式的选择是不确定的。那么，除了合格内部审计人员的短缺，影响这种选择的因素有哪些，如信息技术如何影响企业的经营流程进而影响内部审计的配置方式，组织规模、行业特征会产生什么影响，组织文化、社会文化产生了怎样的影响等。吉尔·考特曼彻(GilCourtemanche)曾呼吁“不能阉割掉内部审计极具价值的功能”。考虑配置方式选择时，内部审计成本固然是一个因素，但如何进行理性的内部审计外包成本收益分析，如内部审计增值服务的收益如何衡量，内部审计部门成为组织的管理培训基地会对内部审计配置方式产生什么影响等。组织该如何抉择配置方式，《内部审计思想》没有给出具体答案或指导。
其次，未讨论内部控制问题。无论是对于内部审计理论与实务，还是从内部审计的职业地位来讲，内部控制都举足轻重。1971年IIA第3号“内部审计师责任说明书”将内部控制评价作为内部审计的主要职责，1977年美国的《国外反贪污行贿法》更是确立了内部审计在内部控制方面的法定职责;吉尔·考特曼彻分析内部审计研究时也指出，“内部控制”是现代内部审计的主要产品;安德鲁·钱伯斯等认为内部审计所应拥有的一套管理理论须以内部控制概念为中心;维克托·布林克在回首IIA五十年时指出，内部审计最该关注的是“内部控制”。《内部审计思想》却避开了这个问题。COSO在2004年9月正式发布了《企业风险管理——整合框架》的报告，称ERM框架并非对原有内部控制框架的替代，那么，ERM与内部控制的关系、内部控制的框架构成、内部审计在内部控制中的作用等等，仍是重大的理论问题。
再次，没有系统研究内部审计准则的相关问题。内部审计准则既属于基本理论范畴，也是理论和实务沟通的桥梁，还是内部审计职业化的必要条件。内部审计准则也是一个丰富的研究领域，目前比较迫切的问题包括：研究不同的内部审计需求与不同的证据充分性、相关性、可靠性的关系，以便与审计委员会、业务经理、外部审计师进行有效的沟通;研究什么样的内部审计服务可以满足公司治理的要求;研究认定关键风险的指标并建立连续不断地认定风险并作出决策的信息系统;研究实施咨询活动时如何保持内部审计人员的客观性;研究如何确保审计信息及管理信息的安全;研究如何评估内部审计与外部审计相关联的确认性服务;研究内部审计与企业再造的关系;研究内部审计服务价值的评估问题;研究如何评估企业行为规范的价值;研究内部审计与组织整合的关系;研究提高审计效能的技术与方法等。为此，内部审计准则研究不可回避。
最后，咨询职能的独立严重影响了传统确认服务的理论与实务体系。传统的内部审计一直强调“评价”的同时“提供改善建议”，确认为主、兼顾咨询。1999年IIA的新定义则将确认服务与咨询服务并行，这使诸多问题接踵而至：理论上，咨询服务冲击了原有的、围绕确认职能所构建的理论框架和基本概念，如审计的定义、独立性与客观性问题等，正因为此，《内部审计思想》未能、也难以形成一个逻辑的理论系统;实务上，咨询服务破坏了委托人、审计人员和被审计单位的三方关系，带来自我检查威胁、确认项目运行过程可能受阻等一系列问题。不仅如此，既有的内部审计实务框架以确认服务为核心，咨询服务的实务框架应如何构建、与确认服务的框架如何协调，值得探讨。咨询服务能否独立于确认职能之外，两种职能之间会有哪些冲突，亟待进一步的思考。
此外，《内部审计思想》在经验研究方面还很匮乏，与外部审计相比，内部审计的经验研究捉襟见肘，这部分是囿于相关资料的获取困难，但一些已有的经验数据也未被学者们所重视。经验研究的不足必将制约内部审计理论与实务的发展。
然而，瑕不掩瑜，学者秉先贤遗风，把握时代脉搏，以其卓尔不群的理智才干，博大精深的学术素养，见微知著的哲学思维，使《内部审计思想》成为本世纪初内部审计领域最具思想性的著作。
(三)
20世纪80年代以来，我国内部审计理论和实务取得了长足的进步，这与诸多内部审计学者及实务界人士的努力是分不开的。
内部审计本质上属于受托责任问题。在各种组织及其利益相关者之间受托责任普遍存在的今天，内部审计作为受托责任系统中一种重要的控制机制，它可以评价和改善受托责任系统。在我国会计审计界，杨时展先生最早将西方受托责任概念引入中国，认为受托责任是一切审计工作的出发点，审计因受托责任的发生而发生，因受托责任的发展而发展。20世纪90年代，学者进一步指出，受托责任不仅仅是一个动态概念，而是一种思想，一种支配着审计发生、发展的思想。大量的丰富史料证明，受托责任系统的发展主导了内部审计性质的变迁。
众多学者认为，将受托责任分为受托财务责任和受托管理责任，奠定了现代内部审计坚实的理论基础，现代内部审计正是包
括内部财务审计和内部管理审计的综合审计;这种综合审计是组织复杂受托责任系统中确保各种受托责任有效履行的控制机制。对于组织外部受托责任，内部审计行使确认之职，成为董事会、高管层履行受托财务责任和受托管理责任的得力助手;对于内部层级受托责任，内部审计确认与咨询职能并举，为评价各经营管理层业绩、改善业务营运尽应有之力;对于横向的水平受托责任，内部审计还可尽协调之责。作为受托责任系统控制机制的内部审计，已然成为“透视整个组织的窗口”，成为组织治理各相关方赖依存在与发展的极具价值的资源，最终成为组织增值的促导者。这是内部审计发展的结果，也是几代审计学人的感悟。
1988年，杨树滋和鲍国明教授合作完成《内部审计概论》，1989年，徐政旦教授出版了《内部审计学》，这是我国改革开放后最早发表的内部审计学方面的代表性著作;1990年后，一系列西方会计审计名著被引入中国，一批年轻的学者撰著了高水平的内部审计博士论文。诸多学者的共同努力，极大地促进了我国内部审计学术的发展。但无论是内部审计的规范研究还是经验研究，我国与发达国家相比还存在较大差距。这就需要我们一方面继续跟踪内部审计的前沿思想理念及其发展趋势，另一方面，内部审计的研究应和具体的受托责任实践相结合，考虑东西方的文化差异、不同的社会制度背景以及组织受托责任系统的异同，形成对我国有实际指导意义的内部审计理论。
我国内部审计制度确立后，相当长一段时间内部审计的工作是靠政府审计机关推动的，中国内部审计协(学)会在促进学术研究和实务交流方面发挥了重要作用，工商企业的内部审计部门也在长期的工作中积累了丰富的经验，内部审计实务正是在这种摸索和积累中成长。特别是2003年以来，审计署发布了新的《关于内部审计工作的规定》，中国内部审计协会制定并颁布了一系列的内部审计准则，《内部审计人员专业胜任能力框架》的研究初步成型，《中国内部审计规范》取得阶段性成果，我国内部审计工作在法制化、制度化和规范化的道路上前进了一大步。当然，问题也是显而易见的：内部审计理念和工作水平发展不均衡，既有可与国际先进水平相媲美的内审组织，也有尚处萌芽状态的内部审计;普遍缺乏对内部审计重要性的认识;内审人员的专业水准参差不齐;缺乏科学的理论指导;内审人员职责定位模糊等。任重而道远，理论界和实务界还需付出前赴后继的努力。
(编辑 程瑞川)
民间审计产生理论论文范文第4篇
【摘要】对审计假设的研究至今尚未形成审计学界广泛认可的成果,其原因主要在于学者们均运用对假设的不同理解解释审计假设。审计是一种实践活动,审计假设的涵义应当以“假设是人们实践活动前提”的理解来界定。审计假设的作用在于引导和约束审计实践活动。
【关键词】审计假设;审计假设涵义;审计假设内容
审计假设是审计理论体系的基石。但是现今审计假设问题的研究尚未取得足以形成基石的成果,进而影响了审计理论体系的建立,导致审计理论滞后于审计实践的发展。本文从研究分析对假设涵义的不同理解以及哪一种假设涵义更适用于解释审计假设的角度,揭示审计假设的涵义及其形成,以期对审计假设的形成和审计假设的构成以新的、更具说服力的解释。
一、对假设及审计假设的不同理解
对假设的不同理解主要有三种:
第一,假设即假说。人们在自然科学的研究中经常运用假说。
假说及其验证是自然科学发展所采取的一种形式。在自然科学的研究中,常常要先提出对客观事物本质或规律的假定说明,再通过试验验证假定说明是否成立。因为科学研究对象的本质和规律往往是内在的,不直接显露的,人们对研究对象本质与规律的认识必然是一个渐进的过程,这个过程概括地说,就是提出假说,验证假说,验证失败,再提出新的假说进行再验证的过程。假说是未知向已知过渡的中介和桥梁,而得以验证的假说则转化为理论学说。如天文学研究历史上哥白尼创立的“日心说”,当时是假说,甚至被认为是歪理邪说,经后来的研究证明是正确的,是真理,从而使人们正确认识了太阳系运行的规律。
第二,假设即公理或定理。这种假设的解释多借助于对数学公理或定理作用的理解。如几何公理:两条平行直线永远不相交。 如几何定理:三角形的三个内角和等于180度等。人们可以依据三角形内角和等于180度的定理,直接推算任何三角形的内角和。公理或定理的特点是人们不需再证明它,可直接作为推理的既定基础和依据。所以有时人们认为假设既然是用作推理基础的,当然也像公理或定理一样是不用证明的、直接的推理前提。
第三,假设是人们活动的基本前提。《辞海》(1989年版)对假设的解释是假使;假定。 杨时展教授(1985)将假设界定为人们进行工作的前提,假设决定着工作的方向、方法,决定着工作或不工作。假设变了,工作的方法、方向就得变。 根据这些解释,对假设涵义的第三种理解可以进一步表述为:人们在进行某种活动之前,对活动对象及与活动有关联的各种环境、条件状况的预设或者判断,这种预设和判断为人们即将实施的行动提供引导。
关于审计假设的涵义,几种代表性的观点如下:
李学柔、秦荣生(2002)认为,审计假设是认识和推理的基础,是未经证明就认为天经地义的判断。审计假设是演绎审计其他命题的出发点,是“天经地义”、“理所当然”,无需解释的。
刘力云(1993)认为,审计假设是人们以已有的事实和科学原理为依据,对未知的事物或规律性人为地进行推测和论断,具有推测的性质。审计假设由于对未知的某种现象或某种规律性只是猜想,尚未达到确切可靠的认识,因而有待于验证,不断修改、补充和更新,从而更正确地反映客观的现实。
刘华(2005)认为,审计假设是人们针对审计实践归纳总结出来的,审计工作的基本特征和前提。
美国注册会计师协会的审计假设定义为,基本假设来源于政治、经济环境和工商企业的思想习惯,虽然这些基本假定为数不多,但它们却是原则的依据。
人们对假设本身涵义有各种不同的理解,而在审计假设的研究中,许多学者都从各自对假设的理解出发,解释审计假设的涵义,并没有分析运用对假设的何种理解才能正确解释审计假设,导致对审计假设内涵和外延的界定众说纷纭、看法各异,尚未形成为审计学界广泛认可的、科学的审计假设定义。因此,要揭示审计假设的内涵,深入分析假设的哪种涵义更适于界定和解释审计假设尤为必要。
二、假设涵义的进一步分析
前述对假设的前两种理解都不适合用于解释审计假设的涵义。
首先,审计是一种实践活动而不是科学研究活动,不存在提出假说然后验证假说的过程。审计仅仅是采用一定的方法获取证明被审计单位会计信息是否真实、合规的证据,然后依据证据所反映的结果作出结论、发表审计意见。因此,用假说定义或解释审计假设是不恰当的。
其次,审计实践活动也不存在以假设为基础进行推理的过程。 所以,用公理或者定理解释审计假设也说不通。
上述对假设的第三种理解为:人们在进行某种实践活动之前,
对活动对象及与活动有关联的各种环境、条件状况的预设或者判断,这种预设和判断为人们即将实施的行动提供指导。审计是一种实践活动,所以这第三种理解应该最适合于解释审计假设。下面对这种理解作进一步的分析。
(一)人们总以一定假设为前提来决策或实施某种活动
人们的活动一般会受到一些基本因素的引导和制约。第一,行动的目标,即实施某种行动的目的;第二,行动的对象,即对谁、对什么实施行动;第三,行动的主体,即行为人自身的状况;第四,行动将面临的环境。 人们进行任何活动都为实现一定的目标,所以目标是既定的。在目标明确以后,如何采取行动,则要考虑另外三个基本因素,对这三个方面的基本因素状况进行假设,以这些假设作为引导行动的根据。
对行为环境的假设——如,早上上班,预计天可能会下雨,出门时决定带上雨具;对行为实施对象的假设——如,预计上班高峰期路上会堵车,决定提早在高峰期到来之前出门;再如,预期某种股票的价格会上涨,决定买入;预期黄金的市场价格可能会下跌,决定出手等。对自身能力的假设——如,早上下雪了,路比较滑,感觉自己的车技不行,而改坐公共汽车。再如,认为自己的专业知识、相关知识已经达到一定水平,决定报考研究生或者报考公务员;认为自己的能力比较强,准备竞争更高的职位等。反之,所谓 “没有金刚钻别揽瓷器活”,如果觉得自己不具备相应的能力会选择放弃。
(二)人们在实施某种行动之前为什么要进行假设
假设的对象首先是相对于人们主观意志的客观事物,而客观事物又往往呈现出不同的各种各样的状态,可能呈现A状态,也可能呈现B状态、C状态。在不同的时间和空间条件下,呈现的状态是不确定的。如,阴天,未来的天气会呈现两种不同的状态,下雨和不下雨,人们在外出时要在未来的这两种情况中作出选择,即要假设未来是下雨还是不下雨,然后决定行动。人们在实施行动前,往往必须在行动对象、行动环境的不确定性中作出选择,预期事物的发展会是其中的哪一种状态,然后以此为前提,采取相应的行动,以达到预期的目的。其次,人们在行动之前,有时还要对自身的状况进行假设,如前述的因考研究生、考公务员而对自身知识、能力水平的估计等。因为人们往往对自己的“能力、水平”也并不都完全清楚。
(三)人们依据什么进行假设
哈耶克(1967)指出:“我们在自己的演绎过程中,不必遵从假设或未知到已知和可观察的路线,而是——如习惯上视为正常的方法——遵从熟悉到未知的路线。” 可见,人们是依据长期实践经验总结和积累的结果或结论进行预设和判断的,这种预设或判断往往是活动对象或者活动环境的一种“常态”。在这种“常态”下,被以往的经验证明是正确或者可行的做法、方式便形成了“惯例”,人们会自觉不自觉地遵从。如,经过实践人们认识到,阴天时下雨的概率增加,阴天下雨成为一种“常态”,所以在阴天时,人们外出往往习惯性的带上雨具。这便是哈耶克所说的“遵从熟悉到未知的路线”。但是阴天不等于下雨,亦可能不下雨,从这个意义上说,阴天会下雨是假设,依据此假设,人们出门决定带上雨具。
人们对自身状况的判断、假设也同样要考虑自己平时的一般状态。如某人平时每天都健身 1个小时,是因为他经过实践觉得锻炼1小时比较适合于自己,所以不会在某一天突然增加到2小时。
(四)假设的作用
作为行动前提的假设,其作用在于对人们的行为加以约束和引导。如: 假设天会下雨,人们外出会带上雨具,或者不出门。再如会计的持续经营假设,引导企业以不断的持续经营状态为前提进行日常的会计核算,对企业经营的财务状况和经营成果进行及时的数量描述,以向会计信息的需求者提供及时、相关的会计信息。当然,一个企业总有一天是要废业的,而废业时则采用另外一种核算方式。
三、对审计假设涵义和内容的理解
审计活动是一种实践活动,审计活动一般会也要受到一些基本因素,如审计目标;审计对象;审计主体等的引导和制约。审计有既定的目标引导审计活动的开展、实施。在目标既定的情况下,决定采取行动之前亦要对审计对象、审计主体自身状况作出预先的设定和判断,明确在何种前提下展开审计活动才能实现既定目标,以指导和约束具体的审计行为。这种预先的设定和判断即是审计假设。所以审计假设可定义为:在审计目标的引导下,为指导和约束具体审计活动的实施而设定的前提。审计假设的形成是审计人员长期审计实践的结晶,是审计行为的“惯例”。
(一)存在错弊假设
审计是以会计及相关信息为对象的认证活动,其目标是认定会计信息的真实性和合规性。 企业的会计及相关信息是由企业内部的会计信息系统收集、加工、生成和提供的,这个过程是发生在企业内部的过程,外界并不清楚这个过程是如何进行的。企业的经营管理者掌握着会计信息加工、生成的控制权,因此经营管理者的行为会直接影响生成的会计信息是否真实、合规。 在利益驱动下经营管理者会采取有利于自己的行动。主要表现在两方面:其一,会有意通过对会计信息进行控制使之有利于自己。如粉饰经营业绩,进而增加在薪酬问题上与企业所有者博弈的砝码。其二,当经营风险、财务风险来临而又无法有效应对时,经营管理者会利用会计信息控制权来操纵会计信息,通过会计信息造假来掩盖经营或财务危机。
另外,会计核算过程中也会因技术性差错导致会计信息的错误。所以企业会计信息存在错弊是一个基本的判断,审计人员以假设企业会计信息存在错弊为前提组织实施审计工作,才会保持应有的职业谨慎、小心从事进而查出可能存在的问题,实现证实会计信息是否真实、合规的审计目标。如果以会计信息可信为假设,则审计失去存在的前提。所以存在错弊是审计首要的、基本的假设。审计特别是民间审计的产生即以会计信息存在错弊为动因,长期的审计实践亦以会计信息存在错弊为前提。
(二)存在证据假设
在审计实施过程中,审计人员要收集记录企业各种经济业务的原始凭据,了解经济活动的原始状态,以验证会计报表信息、被审计事项信息是否如实地反映了经济活动的真实情况、是否按会计准则的规定编制,进而作出审计结论、发表意见。而收集审计证据就要以存在证据为前提,然后运用审计固有的方法获取这些证据。如果获得了证据,就依证据所证明的情况作出审计结论。所以,审计人员是以存在能够证明会计信息真实、合规与否的证据为前提来实施审计的,取证是审计的基本实践活动。如果没有证据或无法取得证据,审计就无从实施,也就无法发表审计意见。
(三)控制局限假设
企业提供的会计信息是在其内部控制制度运行下生成的,所以内部控制会对会计信息产生直接的影响。但是企业的内部控制再完善、严密,也只能对员工舞弊起到控制作用,而对管理舞弊不起作用。 另外,内部控制不可能做到十分完善和严密,会有缺陷。所以在实践中,审计人员以内部控制有局限为前提对其进行测试。如果前提是企业的内部控制是完善有效的,内部控制的评价就没有必要了。
(四)审计成本有限假设
从审计主体的角度看,审计资源和审计实施的时间都是有限的,对于一个具体的审计项目不可能无限制的投入资源和时间。所以审计活动要受到审计成本和审计时间的约束, 要求审计机构和审计人员以审计成本和审计实施的时间有限为前提来安排审计计划、指导和实施审计活动。
四、审计假设的作用
总的说,审计假设对审计活动起到引导和约束的作用。
(一)存在错弊假设是审计的最基本假设
审计行为均以此假设作为基本前提、基本引导,如审计准则的制定、审计策略的拟定、审计程序和审计方法的选择等等,都以此假设为前提。
(二)存在证据假设为搜集审计证据的范围确定了空间界限和
时间界限,即已经发生并存在证据的会计及相关信息
不可验证的会计信息,不能获取证据的会计信息,审计人员不可做结论,只能放弃表示审计意见。对于尚未发生的交易、事项,审计人员不可做肯定的结论。
(三)控制局限假设
由于内部控制与会计信息生成有密切的联系,内部控制有问题会影响会计信息的真实性、合规性。 所以审计过程不能仅仅审查会计信息资料,要对内部控制进行必要的测试,采用相应的方法找出其不足和缺欠,进而提出完善的建议。另外,对内部控制不足和有缺欠的部分所控制形成的会计信息可作为重点审查。
(四)成本有限假设的作用,体现在审计实务中审计计划的编制、重要性的确定、审计方法特别是抽样方法采用等方面
因为审计资源、审计时间是有限的,所以对审计对象要有重点、有选择的实施审计。如采用抽样方法,以样本的审查代替总体的审查,既可以达到审计的目的又可以节省审计成本。●
【参考文献】
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[2] 扬时展.中国会计学会.中国会计研究文献摘编审计卷[M].第1版.大连:东北财经大学出版社,2002.
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[4] 刘力云.中国会计学会.中国会计研究文献摘编审计卷[M].第1版.大连:东北财经大学出版社,2002.
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民间审计产生理论论文范文第5篇
【摘要】大数据是促进国家治理变革的基础性力量， 国家治理需求的变化又进一步驱动着国家审计向大数据审计转变。 为准确揭示大数据审计活动的基本原理， 阐发大数据审计活动的基本规律， 总结大数据审计实践的基本经验， 构建由大数据审计基础理论、大数据审计应用理论和大数据审计发展理论构成的国家治理体系下的大数据审计理论框架， 为新时代国家大数据审计的进一步发展提供路径参考， 以更好地发挥国家审计在国家治理现代化中的建设作用。
【关键词】大数据审计; 国家审计;国家治理; 理论框架
一、引言
大数据审计是国家审计的重大理念创新， 其带来的新思维、新技术和新方法正在突破长期以来固有的审计模式。 现有审计理论亟需根据大数据审计的新理念、新实践和新动能进行新发展。 大数据审计是我国审计信息化建设新的发展阶段。 经过多年“金审工程”的建设， 我国已经建立起较为完备的审计信息化基础设施， 大数据审计体系已初具规模。 《关于实行审计全覆盖的实施意见》《国务院关于加强审计工作的意见》和《审计署关于印发“十四五”国家审计工作发展规划的通知》等文件均明示了建设国家审计数据系统和数字化审计平台， 形成“国家审计云”， 探索在审计实践中运用大数据技术的途径， 构建大数据审计工作模式等目标任务要求。
国家审计是国家治理体系中的一项基础性制度安排， 是国家治理的基石和重要保障[1] 。 大数据正在驱动我国国家治理迈向现代化， 我国国家大数据审计已实现实质性应用， 并且大数据在各行各业中的应用也如火如荼， 大数据的变革力量日益凸显。 如果只是将大数据从数据量的角度予以放大， 那么传统的国家审计工作模式并不会发生实质性改变， 也就没有将大数据审计单独建立一个新理论框架的必要了。 事实上， 大数据正在改变甚至开始颠覆原有的国家审计工作模式。 正如刘家义[1] 指出的， “国家审计在特定历史条件下遵循自身的内在规律不断演进， 其目标、任务、重点和方式等都随着国家治理的目标、任务、重点和方式的转变而转变”。 在此背景下， 国家审计的本质和目标也应跟随审计需求和审计能力的提升而改变。
与此同时， 大数据是促进国家治理变革的基础性力量。 大数据被用来提升治理效率、重构治理模式、破解治理难题， 将会掀起一场国家治理革命。 习近平总书记强调， “要运用大数据提升国家治理现代化水平”“以数据集中和共享为途径， 推动技术融合、业务融合、数据融合， 打通信息壁垒， 形成覆盖全國、统筹利用、统一接入的数据共享大平台， 构建全国信息资源共享体系， 实现跨层级、跨地域、跨系统、跨部门、跨业务的协同管理和服务”。 国家治理需求的变化又进一步驱动着国家审计向大数据审计转变。
任何一门成熟的学科， 都应在总结实践的基础上形成一套完整、相互关联、合乎逻辑的理论框架。 正如Anderson[2] 指出的， “审计理论的目的是提供一个合理的、首尾相应的概念结构以决定实现既定审计目标所必需的审计程序， 审计理论还提供一个评价与改善现行实务与程序的框架结构”。 随着大数据审计基础设施的不断完善， 我国国家审计对大数据的应用不断发展， 积累了丰富的实践经验， 发现了大量的理论和实践问题。 董大胜[3] 指出， 当前对国家治理体系下的国家审计研究还不够深入， 应以国家治理理论为基础， 深化审计理论研究。 他还指出， 从国家治理入手研究国家审计， 使大众对国家审计特别是中国特色社会主义国家审计的认识有了更高、更新的视角， 更加符合国家审计产生和发展的规律[4] 。 因此， 探索国家治理体系下的大数据审计理论框架就变得非常必要且迫切。
为准确揭示大数据审计活动的基本原理， 深度阐发大数据审计活动的基本规律， 深入总结大数据审计实践的基本经验， 本文将通过构建大数据审计基础理论， 厘清大数据条件下的审计本质、审计目标、审计假设、审计证据、审计程序、审计方法、审计判断、审计报告、审计规范和审计伦理诸多要素的新内涵及其内在联系， 以丰富和拓展经典审计理论框架; 充分发掘大数据审计实践中的现实问题， 洞察大数据及其相关技术之于国家审计的应用能力， 发展大数据审计应用理论， 搭建理论与实践之间的桥梁， 为提升审计数据质量、审计数据分析和审计数据治理能力提供切实可行的解决方案; 充分考虑大数据及其相关技术的发展前景， 总结国家审计在国家治理体系中地位和作用的演变路径， 运用成熟度模型理论， 构思大数据审计发展理论， 为新时代我国大数据审计的进一步发展提供路径指引， 以更好地发挥国家审计在国家治理现代化中的建设性作用。
二、大数据与国家审计
大数据是数据化（Datafication）趋势下的必然产物。 数据化的核心理念是： 一切都被记录， 一切都被数据化， 通过数据的描述可以还原出任何现象、行为及其背后存在的规律。 英国特许公认会计师公会（ACCA）和美国管理会计师协会（IMA）在2015年联合发布的《数据革命》（The Data Revolution）报告中提出， 计算机硬件和相关技术、网络技术的快速发展， 数据采集和存储成本的下降， 以及新算法的不断产生， 引发了数据革命， 提供了新的和令人激动的运用数据开展工作的方式。 和历史上历次产业革命一样， 数据革命可能是人类历史上的一次重要的转折信号。 大数据的数据之“大”是相对的， 不同的研究对“大”有不同的特征刻画。 Seddon和Currie[5] 认为， 大数据具有“7V”特征（见图1）， 即多样性（Variety）、高频性（Velocity）、多变性（Variability）、巨量性（Volume）、真实性（Veracity）、价值性（Value）和可视化（Visualization）。 这些特征可进一步归为大数据（BD）、快数据（FD）和大计算（BC）。 在当前我国国家审计实践中， 主要应对的还是巨量性、多样性和可视化问题， 之后随着大数据审计能力的提升， 逐步向其他“V”拓展。
之所以要将大数据审计从一般性的国家审计理论中剥离出来专门研究， 主要还是由于大数据的“7V”特征扩大了审计数据分析的对象， 以至于难以通过“小数据”条件下的理论、技术和工具进行有效和高效处理， 所以就需要运用具有创新形式的大数据分析。
国家审计借助大数据分析技术的支持（见图2）， 不仅可以通过更加准确的描述性分析来发现过去存在的问题， 还可进一步通过诊断性分析来发现问题背后的原因， 更具突破性的是大数据带来的预测性分析能力， 实现了从过去对潜在问题的“不知不觉” “后知后觉”到“先知先觉” “未知先觉”， 从而采取预防措施。 借助人工智能方法， 还可进行规范性分析， 为发现的问题推荐解决问题的可选方案[6] 。 如图2所示， “数据→洞察→决策”经历了不同的时间周期和分析阶段， 代表了完整的分析周期， 这可以进一步用各种分析目标（G）和方法（A）来达成数据到决策的目的[7] 。
正因为大数据分析为改变审计带来了巨大潜能， 审计职业界已经开始深入研究大数据及大数据分析对审计理论和实务的影响。 例如， 美国注册会计师协会（AICPA）的保证服务执行委员会（ASE）和审计准则委员会（ASB）已经成立了一个联合工作组来开发新的《审计大数据分析指南》。 国际会计师联合会（IFAC）下属的国际审计与鉴证准则理事会（IAASB）成立的大数据分析工作小组（DAWG）发布了《探索在审计中日益增加的技术使用： 关注大数据分析（征求意见稿）》。 加拿大注册会计师协会（CPA Canada）的审计大数据分析委員会为在财务报表审计中使用大数据分析提供指导和支持， 从2016年开始就陆续发布了一系列《审计大数据分析提示》。 英格兰及威尔士特许会计师协会（ICAEW）发布了《大数据分析对外部审计的影响》研究报告， 对如何利用大数据分析技术改进审计质量、大数据分析将遇到的技术挑战及前景进行了讨论， 以促进审计人员、监管者、准则制定者等利益相关者深入思考大数据分析带来的机遇和挑战。 美国政府问责署（GAO）专门向国会提交了《数据和大数据分析创新： 新兴的机会与挑战》研究报告， 详细阐述了大数据给经济和社会带来的机会与挑战， 以及潜在的负面影响。 在实务领域， 美国证券交易委员会（SEC）开始使用大数据来进行欺诈审计， 国际“四大”会计师事务所均已与高科技公司联合开发专门的大数据分析工具。
令人遗憾的是， 审计职业界对大数据的思考并未聚焦于基础性的审计理论探讨， 更多的是对实务影响进行阐释。 在学术研究方面， Earley[8] 认为， 大数据分析对审计来说是一种游戏规则的变革力量。 借助审计大数据分析， 审计人员可以测试更多的交易， 更加容易侦测舞弊， 给被审计单位提供更高质量的审计服务和更广泛的咨询服务。 然而， 大数据分析依然面临审计人员的培训和专长， 数据的可用性、相关性和完整性， 以及监管机构和报表使用者期望等方面的挑战。 Appelbaum等[9] 认为， 大数据分析在审计领域受到越来越多的关注。 审计人员正面临着一个不断变化的市场， 增加包括审计大数据分析（ADA）在内的新技术使用， 对满足用户的高质量审计需求至关重要。 刘国城、王会金[10] 提出了大数据审计平台的构建方法， 刘星等[11] 提出了推进大数据审计工作将面临的若干挑战与困难。 不过， 此类研究更多的是基于大数据及相关技术的前景和实践应用所做出的预测和总结， 并未深究大数据对审计理论要素的具体影响。
事实上， 大数据审计是审计职业界努力适应审计环境变化， 以维持其合法性地位的结果。 同样， 审计环境和审计技术的变化， 也会对审计理论结构的诸要素产生重大影响。 例如， 审计准则、审计证据、审计思维[12] 、重要性 、审计程序、审计判断等。 然而， 有研究认为尚有诸多待解决的重要理论难题。 例如， Wang和Cuthbertson[13] 提出， 大数据分析在风险分析中的角色是什么？ 需要什么程序来确保合乎质量的结果？ 总体测试的影响和障碍有哪些？大数据分析是否应该利用外部数据？ 外部审计人员是否可以依赖内部审计人员所使用的大数据分析？ 对大数据分析结果进行解释的影响因素有哪些？ 使用大数据分析有什么后果？ 审计职业界是否需要一个大数据分析框架？ Appelbaum等[9] 提出， 大数据分析方法是否应该被用于审计过程？ 哪些方法最具审计应用前景？ 审计中的哪些环节可以使用这些方法？ 审计准则是否应该进行改变以允许或支持这些方法？ 审计人员的报告是否应该更具信息含量？ 在此环境下， 审计人员需要的胜任能力是什么？ 等等。
针对以上问题， 学界目前还缺乏系统的理论探讨， 尤其是未将其置于一个完整的理论框架中进行研究。 事实上， 自Mauts和Shraf的名著《审计哲理》（1961）首次完整研究审计理论体系及其结构以来， Anderson的《外部审计》（1977）、Schandl的《审计理论： 评价、调查和判断》（1978）、Flint的《审计哲理与原则》（1988）、蔡春的《审计理论结构研究》（2001）均系统地提出了各具特色的审计理论框架。 由于在之后的较长时间内， 审计环境、审计对象和审计技术并未发生根本性变化， 审计理论框架研究一度归于沉寂。 既然大数据给审计环境和审计技术带来了划时代的变化， 那么审计理论框架中的各要素必然会受到影响， 甚至发生颠覆性变化， 但至今还鲜见这方面的系统研究。
目前， 学界已经对大数据的“7V”特征以及其在思维模式、思维方法上与“小数据”的差异有了较为广泛的共识。 习近平总书记对“实施国家大数据战略， 加快完善数字基础设施， 推进数据资源整合和开放共享， 保障数据安全， 加快建设数字中国”作出了重大战略部署。 在此背景下的国家治理， 提倡的是以人为本， 提供多样化、个性化、精细化服务， 这对过去相对封闭的狭隘意识、追求因果关系的思维方式和用经验治理的理念带来极大冲击和挑战。 国家审计在推进国家治理现代化的进程中， 更需要利用大数据来实现国家治理方式的最优化、治理手段的科学化、治理效果的最大化。 大数据审计自身也要在中国特色社会主义国家治理体系下， 利用大数据带来的国家治理体系的变化， 借助大数据分析能力， 改变审计思维、创新审计理论、再造审计流程， 实现国家审计的多样化、个性化和精细化， 从而更好地发挥审计在党和国家监督体系中的作用。
三、大数据审计理论框架
本文根据董大胜[3] 提出的“摆脱会计理论的束缚， 冲破注册会计师审计理论的束缚， 跳出所谓国际惯例、国际经验的束缚， 纠正从既定的审计概念框架出发开展审计研究的思维方式， 改进单纯依赖实证研究的做法， 注重审计理论研究成果的实践应用性”的国家审计理论研究要求， 采用历史逻辑与形式逻辑相结合的研究方法， 即将概念演绎推理与历史经验总结、实务发展趋势预测总结相结合， 提出一个既能指导大数据审计理论发展又能指导和评价大数据审计实务的前瞻性理论框架， 如图3所示。 该理论框架由大数据审计基础理论、应用理论和发展理论组成。
四、大数据审计基础理论
在新时代的国家治理体系下， 需要深入阐释大数据审计面临的审计环境新变化、新特点， 深入探究大数据审计环境下审计本质等理论要素的新内涵、新要求， 以此作为大数据审计基础理论研究的逻辑起点。
1. 审计本质。 对国家审计而言， 审计本质是国家治理需求和国家审计供给能力的矛盾统一体， 取决于特定条件下的国家治理需求。 当大数据驱动审计供给能力提升时， 有可能超过当前的国家治理需求限度， 诱发国家治理对国家审计的新需求， 新需求又进一步对新供给提出了挑战。 供给和需求的矛盾不断转化、相互促进， 进而使审计本质实现质变。 在国家治理现代化的总需求下， 需要充分考虑大数据条件下的中国特色社会主义国家治理特点， 考察大数据审计在新的审计管理体系下， 面向审计全覆盖要求， 解答在“党统一指挥、全面覆盖、权威高效的监督体系”中“是什么”的问题。 本文对此的初步观点是， 大数据和大数据分析可以帮助提升国家审计能力， 拓展国家审计边界， 发挥其在国家治理体系中对权力进行监督的信息、控制和咨询“三位一体”职能。
2. 审计目标。 审计目标的确立是一种主观见之于客观的行为， 是审计本质与特定的审计环境相互作用的结果。 也即审计目标的提出， 是应审计环境的要求， 同时受制于审计本质， 不能超越审计本质随意构建。 过去围绕受托责任构建的包括合法性、经济性、效率性、效果性等的多维审计目标体系， 可能不再契合国家监督体系下的国家审计需求。 虽然《宪法》《审计法》和《国家审计准则》均将国家审计定位于经济监督， 但在大数据审计时， 往往不会限定审计目标， 而是服务于党和国家监督需求， 围绕着信息、控制和咨询的“三位一体”职能来发现问题、分析问题和解决问题。
3. 审计假设。 审计假设是审计人员面对多变复杂的审计环境时， 对某些未经确切认识或无法正面论证的事项和现象所作出的合理推断。 审计假设的确定是由审计所处的审计环境和所要达到的审计目标所决定的。 现有审计理论框架提供的审计假设是基于“小数据”时代的手工审计环境提出的， 大数据审计下应该重新检视这些假设的必要性和适用性， 还应根据大数据的新特点和新需求提出新假设， 例如“大数据中已包含揭示问题的审计线索”假设。
4. 审计证据。 在大数据审计中使用审计数据分析， 是否能自然地解决审计证据的充分性和适当性问题？由于审计数据分析可以被用于分析和测试详细的业务和事项的总体， 审计证据的充分性并不是需要担心的主要问题。 然而， 如何度量大数据分析提供的证据数量， 如何将各种类型的审计证据进行集成， 如何用贝叶斯模型进行证据推理依然是尚待解决的难题。 适当性是衡量审计证据的质性指标， 指的是审计证据为审计意见提供支持方面的相关性和可靠性。 传统评价相关性和可靠性的方法可能不再适用。 但是， 相关性可能继续由判断来决定， 这种判断将受到规范化方式评价的影响， 因为许多审计测试将通过规范化进入计算机程序， 这些程序是当前所不存在的。 相比而言， 可靠性将可能会增加。 因为， 通过正式模型来完成的自动化数据提取和利用， 相比手工程序而言， 更加准确、精细和科学， 从而增强了数据的可靠性。
5. 审计程序。 大数据审计采用的是“数据驱动型”审计模式， 这种模式既不同于手工条件下的详细审计， 也不是照搬制度基础审计或风险基础审计， 而是直接深入大数据中进行验证性分析和探索性分析。 现有审计程序中的风险评估、控制测试和实质性测试之间进行区分的必要性就值得商榷了。 在大數据审计下， 审计监督开始以日常监督为主， 审计程序也是围绕数据进行组织。 例如， 可以将审计程序分为数据准备、数据分析和数据报告阶段。 审计程序的核心环节从线下转移到线上， 大数据审计的结果将以“例外报告”的形式呈现， 审计的现场工作就是对“例外报告”中的问题进行延伸查证。
6. 审计方法。 在大数据审计下， 算法成为审计大数据分析的核心。 算法既可用于简单的实质性测试， 也可用于高级的预测性风险评估。 根据审计任务、所评估的风险和可用数据的不同， 需运用与之匹配的算法， 方能带来最佳的分析质量和效率。 算法是一个广义的概念， 它是由各种大数据分析方法组成， 由于计算技术和数据技术的不断发展， 各种新的大数据分析方法层出不穷， 并不断用于审计， 因而在大数据审计下， 审计方法会以相比过去更快的速度完成更新迭代。 大数据审计报告环节的重要性开始得到提升， 可视化技术可根据特定审计需求进行个性化定制， 将成为一种重要的审计方法。 大数据给审计方法创新带来了极大的空间， 技术的进步给审计方法创新带来了充足的技术支撑， 这些都有待深入研究。
7. 审计判断。 在风险导向审计模式下， 审计判断是审计人员用于控制审计风险的一种经济、高效的手段。 在实践中， 已在大数据审计中尝试运用人工智能和各种机器学习技术来自主学习审计人员的思维模式， 从而逐步实现对审计判断的替代。 审计大数据被定义为“在一个审计项目中， 对审计主题的基础和相关数据进行分析、建模和可视化， 揭示和分析其中隐含的模式， 识别异常， 获取其他有用的信息， 以用于计划或开展审计的科学和艺术”[6] 。 正因为审计大数据分析艺术性的存在， 使得审计判断难以通过智能化途径完全自动化。 例如， 对数据可得性、可靠性、相关性和完整性的考虑， 对审计大数据分析使用的时机和条件、算法的定制和选择、阈值进行设定与调试， 对数据分析报告内容的解读、对审计证据的评价， 都离不开审计判断。
8. 审计报告。 在国家治理现代化要求下， 审计报告使用者的范围不断扩大， 审计报告的内容、形式和发布方式都需要进行改变。 首先， 大数据审计提供的审计意见是否需要以一种更加量化和概率化的方式呈现？ 其次， 从用户体验角度出发， 如何设计可视化的界面来向用户展示数据分析结果， 避免提供冗余信息， 以达到最好的信息和知识传递效果。 这时就不只是如何运用计算机图形学和图像处理等技术问题了， 还需要从美学和心理学的角度将可视化界面作为一件艺术品进行设计。 最后， 大数据审计不仅面向过去， 其更大的价值在于预测未来， 所提供的审计报告应围绕信息、控制和咨询职能提供相关信息， 并且更多地侧重于咨询职能， 为国家治理提供有价值的建议。
9. 审计规范。 我国现行《国家审计准则》是2010年的修订版， 该准则的修订并非立足大数据背景。 IAASB在面向全球征求《探索在审计中日益增加的技术使用： 关注大数据分析》意见时， 许多权威机构在复函中都对审计准则中相关问题的修订提出了建议。 审计规范是审计理论指导下的结果， 既然诸多基础性审计理论要素的内涵都体现出了新特点， 那么在《国家审计准则》的审计计划、审计实施（包括审计实施方案、审计证据、审计记录、重大违法行为检查）， 审计报告（包括审计报告的形式和内容、审计报告的编审、专题报告与综合报告、审计结果公布、审计整改检查）， 审计质量控制和责任等方面的规范也需要进行相应的调整。
10. 审计伦理。 大数据审计带来了新的伦理考虑， 特别是当大数据审计开始被嵌入机器学习和人工智能时， 对审计伦理的考虑需要放到一个更加突出的位置。 例如， 作为在人工智能时代审计决策的核心算法， 是否本身存在算法歧视， 是否可以进行道德推理， 算法的可信规则是什么， 基于算法的审计决策责任如何界定， 如何对信息安全和个人隐私进行规制， 在审计中审计人員应如何保持独立性。 在这方面， 电气与电子工程师协会（IEEE）在《人工智能设计的伦理准则》（2017）中阐述的人工智能设计“基本原则”提供了很好的启示， 这些原则包括人权原则、福祉原则、问责原则、透明原则和慎用原则， 都是学者们在研究大数据审计伦理时可资借鉴的。
五、大数据审计应用理论
根据大数据审计的“数据驱动型”特点， 按照审计大数据分析体系（见图4）的特点， 将大数据审计应用理论区分为审计数据质量理论、审计数据分析理论和审计数据治理理论。
1. 审计数据质量理论。 大数据的“7V”特征将是审计数据采集和存储面临的重大挑战， 其直接影响后续的数据挖掘和清洗、数据集成和聚合、数据分析和建模工作。 特别是国家治理体系中存在的技术短板、部门利益、安全陷阱、问责压力与产权纠纷等主要障碍和壁垒， 影响着大数据的充分开发和利用。 在定义审计数据质量特征时， 如何确定一个可定义、可操作性的质量标准， 既要保证能充分发挥大数据混杂性本身的优势， 又不至于使之成为大数据审计的障碍。 因此， 需要根据国家治理体系中大数据的特点， 对用于大数据审计的数据真实性、完整性、相关性、可用性和安全性进行定义， 制定审计数据质量规范。
2. 审计数据分析理论。 审计数据分析是审计应用理论的核心， 其要解决的是如何将大数据和大数据技术二者进行有机融合， 从大数据中提取出有价值的审计线索并辅助审计决策， 这就需要进行审计大数据分析。 审计大数据分析可从功能维度和技术维度进行理论建构。 在功能维度， 根据图2， 审计大数据分析可分为描述性分析（审计对象发生了什么）、诊断性分析（审计对象正在发生什么）、预测性分析（审计对象将会发生什么）和规范性分析（针对发现的审计问题， 应该采取的最佳行动是什么）四个层次。 在技术维度， 审计大数据分析可分为统计（用基本统计方法从审计抽样数据中推断总体中隐含的基本规律）、挖掘（用机器学习算法从审计总体中直接发现隐含的深层次规律）、发现（用知识推理等技术寻求解决审计问题的方法和途径）、预测（用可视化分析、数据挖掘等技术建立起预测模型来推断被审计对象的发展趋势）和集成（用社会网络分析等技术将审计对象内外部行动者数据进行有机融合分析）五个层次。
3. 审计数据治理理论。 使用大数据的人员具有理性或非理性的特质， 他们很可能在使用大数据时受限于其特质， 误用、滥用或非法使用大数据从而陷入大数据困境， 从而形成大数据黑洞。 审计数据治理是大数据审计应用理论的保障环节， 主要包括主数据管理、数据生命周期管理与数据安全和隐私管理。 如图4所示， 主数据管理被视为管理数据的流程、治理、策略、标准和工具， 对数据进行适当的标准化、删除和合并， 以保证主数据的及时性、完整性、准确性和可用性。 数据生命周期管理是在整个生命周期中管理业务信息的过程， 从归档数据到维护数据仓库、测试和交付应用程序系统， 再到删除和处理数据。 数据安全和隐私管理是在敏感数据发现、薄弱点和配置评估、主动监控、审计和合规报告及数据保护等方面提供企业级数据活动的平台。 由于数据管理的复杂性， 审计人员必须面对数据治理的伦理、法律和监管挑战， 需要对敏感数据实施严格的数据规则和控制机制， 以防止安全漏洞并保护隐私。
六、大数据审计发展理论
大数据审计发展理论主要运用成熟度模型， 为国家审计机关提供定位大数据审计发展阶段的标准， 为大数据审计战略规划提供路径图， 并能根据关键绩效指标监控每一阶段战略目标的实现情况。 据此， 本文构建如图5所示的大数据审计发展成熟度模型。
1. 基础阶段。 该阶段的审计人员仅接受过入门级的大数据分析培训， 使用的是专用的大数据分析工具， 用于特定审计任务的临时性分析。 例如， 进行基本的统计、分类或汇总， 但仅由对技术感兴趣的少数审计人员使用。 大数据分析可以帮助审计人员进行较深入的风险评估， 但审计人员对于所需测试的大数据并无准确把握， 从而影响分析效果。
2. 应用阶段。 在前一阶段基础上， 应用阶段的大数据分析更加完整， 它与审计过程进行了完整的集成， 并且开始改变国家审计工作模式。 在该阶段， 审计计划和审计程序设计开始将大数据分析考虑进来， 有效地创建起一种“大数据分析驱动的审计程序”， 通过一种专门的分析测试， 在有用和可行的前提下， 帮助完成审计步骤或目标。 并且， 针对一个完整的审计领域， 已经建立起了一组完整的可重复的测试集。
3. 管理阶段。 管理阶段开始将大数据分析作为审计过程核心组成部分。 该阶段的目标是实现基于团队的大数据分析， 数据和过程将是中心化的、安全的、受控的和高效的。 处于管理阶段的国家审计机关必须具备高效管理大数据分析内容和活动的人員、过程和技术。
4. 自动阶段。 一旦一组完整的测试集被开发出来并得到良好的管理， 那么大数据审计就可以迈向自动（化）阶段。 从技术角度来看， 持续审计的基础已经就绪。 然而， 要使之切实有效， 持续审计还需要对审计过程进行一些根本性变革。 传统审计循环具有清晰定义的时间框架， 存在审计报告生产的起点和终点; 与之相比， 持续审计的不同之处在于， 进行测试、复核和报告的过程不同， 并且它们是持续运行的。 用于开展持续审计的角色和责任与传统的周期性方法也不相同。
5. 监控阶段。 当前面阶段的所有基本条件均已具备的时候， 国家审计机关就可以考虑将大数据分析拓展到更广泛的领域来提升审计监督效能。 如果审计可以有规律地生成关于存在问题的报告， 并在所定义的“例外事项”出现时， 即可将发现的问题立即通知当事人， 以督促他们采取必要的应对措施。
七、结语
本文立足我国新时代的国家治理体系以及系统构建的大数据审计基础理论、大数据审计应用理论和大数据审计发展理论， 充分考虑了我国国家治理现代化的特点和需求， 摆脱了会计理论的束缚， 冲破了注册会计师审计理论的束缚， 也跳出了所谓国际惯例、国际经验的束缚， 对既定的审计概念框架进行了创新， 更加注重大数据审计理论的实践应用性。 在总结大数据审计实践经验的基础上， 界定了大数据审计理论要素， 丰富了经典审计理论框架， 拓展了国家治理体系中的国家审计理论， 解答了大数据审计实践中的若干理论困惑， 深化了对大数据审计在国家治理现代化进程中作用的认识。 本文提出的审计数据质量、数据分析和数据治理解决方案， 提供了对我国大数据审计当前所存在问题及未来发展方向的可操作性理论路径和实操指引， 可作为国家审计机关制定大数据审计指南及相关政策文件的理论依据， 亦可成为审计人员大数据审计实践的参考素材。 本文构思的审计发展理论将为新时代我国大数据审计的进一步发展提供路径图指引， 以更好地发挥国家审计在国家治理现代化进程中的建设性作用。
【 主 要 参 考 文 献 】
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（责任编辑·校对： 刘钰莹 罗萍）
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