2016年前，租赁和销售不动产属于征收营业税的范畴，固定资产中，不动产的税务处理是有别于其他固定资产的，早在2009年，除不动产外的生产性固定资产的进项税就允许抵扣增值税进项税了。因此，固定资产在税务处理上进行并轨，减轻不动产的税负和避免重复纳税就显得必要并迫切了。
一、允许抵扣不动产进项税的政策沿革
在2016年5月国家税务总局发布的2016年第15号公告[1]中，允许纳税人将从2016年5月1日后取得并在会计制度上按固定资产核算的不动产和2016年5月1日后发生的不动产在建工程进项税额分两年予以抵扣[3]。
2019年4月，财政部、税务总局和海关总署出台了2019年第39号公告[2]，国家税务总局出台了2019年第14号公告[4]，废止了2016年第15号公告。新公告宣布，2019年4月1日起，纳税人取得不动产或不动产在建工程所涉及的进项税额允许一次性抵扣[5]。
二、不动产抵扣进项税的税务处理
新出台的不动产一次性抵扣政策，主要是对2016年第15号公告内容的修订和延续。其重点包括三方面内容：一是对2019年4月1日之后购入不动产和发生不动产在建工程的进项税额，允许纳税人在购进和发生当期一次性全额抵扣。二是在2019年新公告发布前，纳税人尚未抵扣完毕的待抵扣进项税额，也就是剩下的40%部分，从2019年4月的税款所属期开始，允许全部从销项税额中抵扣。三是已抵扣进项税额的不动产，发生非正常损失，或者改变用途，专用于简易计税方法项目、免征增值税项目、集体福利或者个人消费的，所涉及的不得抵扣的进项税应从当期的进项税额中扣减[5]。
（一）不动产一次性抵扣进项税的税款所属期
从39号公告的政策条文理解，固定资产待抵扣的进项税额只能在2019年4月的税款所属期进行抵扣，但从国家税务总局细化的执行口径中，从纳税人税款缴纳以及资金占用等角度考虑，政策也允许纳税人自行选择在以后任一所属期转入。但政策虽然允许自行选择转入月份，但不允许自行选择转入金额。也就是说，纳税人将待抵扣的不动产进项税额转入抵扣时，需要全额一次性转入，而不能分金额、分批次转入。
例1：某纳税人2019年3月购入一栋办公楼，对方已经开具增值税专用发票，截止到2019年6月，纳税人还有该办公楼40%的进项税尚未抵扣，纳税人能否在2019年6月税款所属期抵扣剩余的30%，在7月税款所属期抵扣剩余的10%?如果纳税人购入写字楼的时间是2019年4月，取得增值税专用发票，其进项税是否还需要分两年抵扣?
根据39号公告，纳税人在2019年3月31日前尚未抵扣的不动产进项税额的40%，自2019年4月的税款所属期起，只能一次性转入进项税额进行抵扣[6]。因此纳税人未抵扣的进项税不能分金额、分期来抵扣。纳税人在2019年4月购入的固定资产不再分两年抵扣，而是在购进不动产的当期一次性抵扣进项税。
（二）不动产进项税先抵扣后转出的税务处理
国家税务总局2019年14号公告中明确规定，已抵扣进项税额的不动产，发生非正常损失，或者改变用途，专用于简易计税方法计税项目、免征增值税项目、集体福利或者个人消费的，需要按照公式计算不得抵扣的进项税额，并从当期进项税额中扣减[7]。
公式1：不得抵扣的进项税额=已抵扣进项税额*不动产净值率
公式2：不动产净值率=(不动产净值/不动产原值)*100%
例2:2019年5月11日，一般纳税人甲购入一栋厂房，取得增值税专用发票并认证抵扣，发票上注明金额1000万元，增值税税额100万元。该厂房既用于免税项目又用于应税项目，甲公司将厂房按照固定资产管理。假设该厂房分10年计提折旧，无残值。2020年6月1日，甲公司改变厂房用途，将其专用于生产免税项目。
1、取得厂房时应在当期抵扣进项税额100万元:
2、厂房改变用途时, 不得抵扣进项税, 需要从当期进项税额中进行扣减处理:
不动产净值=1000-100=900万元
不动产净值率=900/1000=90%
不得抵扣的进项税额=100*90%=90万元
需要纳税人注意的是，无论是不动产的净值还是不动产的原值，都应与企业的会计核算保持一致。另外，不动产进项税转出要求在转出发生的当期进行。
摘要：2016年营改增以后, 销售和租赁不动产改为征收增值税, 一系列允许抵扣不动产进项税的政策文件相继出台, 对企业而言, 学习、运用增值税的税收新政既是挑战也是机遇, 将对企业的生产经营产生深远影响。本文旨在从实务层面解析不动产一次性抵扣的增值税新政, 并通过实务案例加以说明, 以期对企业的纳税实务有一定的帮助。
关键词：增值税,不动产,一次性抵扣,税收优惠
参考文献
[1] 不动产进项税分期抵扣暂行办法, 国家税务局公告[2016]15号, 2016-5-1.
[2] 胡小凤.不动产进项税额转出的会计处理[J].现代经济信息, 2019 (3) :274.
[3] 财政部税务总局海关总署关于深化增值税改革有关政策的公告, 财政部税务总局海关总署公告[2019]39号, 2019-4-1.
[4] 关于深化增值税改革有关政策的公告, 财政部公告[2019]93号, 2019-3-20.
[5] 企业有关不动产的购买修缮行为如何进行增值税抵扣[N].中国财经报, 2019-4-9.
[6] 财政部税务总局海关总署关于深化增值税改革有关政策的公告, 财政部税务总局海关总署公告[2019]39号, 2019-4-1.
[7] 企业有关不动产的购买修缮行为如何进行增值税抵扣[N].中国财经报, 2019-4-9.